*SOCIEDADES COOPERATIVAS DE PLANOS DE SAÚDE

SUMÁRIO

INTRODUÇÃO.. 9
1. AS SOCIEDADES COOPERATIVAS.. 11
1.1. SURGIMENTO DAS COOPERATIVAS.. 11
1.1.1. A Revolução Industrial Inglesa. 11
1.1.2. Os Pioneiros de Rochdale. 12
1.1.3. Surgimento das Cooperativas de Trabalho.. 13
1.1.4. As cooperativas no Brasil 14
1.1.4.1. Cooperativas de Trabalho no Brasil 15
1.1.4.2. A consolidação das leis sobre cooperativas no Brasil 17
1.2. CONCEITO DE SOCIEDADE COOPERATIVA.. 21
1.2.1. Fim e objeto social das sociedades cooperativas. 22
1.2.2. Conceito, fim e objeto social das cooperativas de trabalho.. 24
1.3. PRINCÍPIOS BASILARES DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS.. 25
1.3.1. Princípio da adesão voluntária e livre. 26
1.3.2. Princípio da gestão democrática e livre. 27
1.3.3. Princípio da participação econômica dos membros. 28
1.3.3.1. O lucro, a renda e as sobras cooperativas. 30
1.3.4. Princípio da autonomia e independência. 32
1.3.5. Princípio da educação, formação e informação.. 32
1.3.6. Princípio da intercooperação.. 33
1.3.7. Princípio do Interesse pela comunidade. 35
1.4. PRINCIPAIS ASPECTOS DO REGIME JURÍDICO DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS 35
1.4.1. Constituição Federal de 1988. 36
1.4.2. Lei das sociedades cooperativas – Lei nº 5.764/71. 38
1.4.3. Código Civil 41
1.4.3.1. As características da sociedade cooperativa no Código Civil 42
1.4.3.1.1. Variabilidade ou dispensa do capital social 42
1.4.3.1.2. Número mínimo de sócios. 43
1.4.3.1.3. Limitação de detenção de capital 45
1.4.3.1.4. Intransferibilidade das quotas a terceiros. 45
1.4.3.1.5. Quorum assemblear fundado nas pessoas. 46
1.4.3.1.6. Direito a um só voto. 47
1.4.3.1.7. Distribuição dos resultados e atribuição de juros ao capital 47
1.4.3.1.8.Indivisibilidade do fundo de reserva. 49
1.4.3.1.9. Responsabilidade dos sócios. 49
1.4.3.1.10. Obrigatoriedade da utilização do vocábulo “cooperativa” 50
1.5. AS SOCIEDADES COOPERATIVAS COMO SOCIEDADE AUXILIAR, INSTRUMENTO DE SEUS ASSOCIADOS. A DUPLA QUALIDADE DOS COOPERADOS. 50
1.6. A CAPACIDADE CONTRIBUTIVA DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS.. 53
1.7. ATOS COOPERATIVOS E NEGÓCIOS COOPERATIVOS E ATOS NÃO-COOPERATIVOS 55
1.7.1. Atos cooperativos. 56
1.7.1.1. Conceito e classificação dos atos cooperativos. 56
1.7.1.2. Adequado tratamento tributário ao ato cooperativo. 59
1.7.2. Atos não-cooperativos. 62
1.7.3. Negócios cooperativos. 66
1.7.3.1. Negócios principais. 66
1.7.3.2. Negócios essenciais. 67
1.7.3.3. Negócios auxiliares. 68
1.7.3.4. Negócios secundários. 69
2. O IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISSQN.. 70
2.1. SUJEITO ATIVO da relação tributária do ISSQN.. 71
2.2. SUJEITO PASSIVO da relação tributária do ISSQN.. 72
2.3. O FATO GERADOR DO ISSQN.. 74
2.3.1. Serviço tributável 74
2.4. BASE DE CÁLCULO DO ISSQN.. 76
3. OS ATOS E NEGÓCIOS PRATICADOS PELAS COOPERATIVAS DE TRABALHO E A INCIDÊNCIA DE ISSQN.. 78
3.1. ATOS COOPERATIVOS (RELAÇÃO COOPERATIVA – COOPERADO) 79
3.2. ATOS NÃO COOPERATIVOS (RELAÇÃO COOPERATIVA – NÃO-ASSOCIADO) 82
3.3. NEGÓCIOS COOPERATIVOS.. 84
3.3.1. Negócios principais. 84
3.3.2. Negócios essenciais. 84
3.3.3. Negócios auxiliares. 86
3.3.4. Negócios secundários. 87
CONCLUSÃO.. 88
Referências.. 92
ANEXOS.. 94
ANEXO A – Lei nº 5.764/71. 94
ANEXO B – CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988. 109
ANEXO C – CÓDIGO CIVIL. 111
ANEXO D – DECRETO LEI 406/68. 112

INTRODUÇÃO


A presente monografia tem por objetivo geral a demonstração das peculiaridades das sociedades cooperativas, que possuem características que a diferenciam de qualquer outro tipo societário.

A falta de compreensão das especificidades das sociedades cooperativas tem como conseqüência vários problemas enfrentados por esta no campo principalmente tributário, pois este desconhecimento leva a incorreta imposição de tributos em suas diversas relações.

Desta maneira, o objetivo específico deste trabalho é realizar a verificação da existência de obrigação tributária relativa ao imposto sobre serviços de qualquer natureza-ISSQN nas realizações de atos e negócios praticados pelas cooperativas de trabalho, utilizando este gênero de sociedade cooperativa como exemplo, sendo certo que vários conceitos tratados são certamente empregados em qualquer outro gênero desta sociedade.

Conforme acima referido, encontra-se um problema:

Há ou não incidência de ISSQN nos atos e negócios praticados pelas sociedades cooperativas de trabalho?

Para a resposta deste problema serão verificadas as seguintes hipóteses:

1º. Se a sociedade cooperativa possui características únicas, então seus atos também terão características diferenciadas de outros realizados pelas sociedades em geral;

2º. Se para a imposição tributária do ISSQN é necessária a tipificação do ato na regra-padrão de incidência deste tributo, então não ocorrendo tal, impossível o nascimento da obrigação tributária;

3º. Se a sociedade cooperativa de trabalho realiza atos e negócios, então, se estes não se coadunarem com as características da regra-padrão de incidência de ISSQN, não sofrerão tributação deste imposto.

Para a verificação e teste das hipóteses acima elencadas serão utilizados os entendimentos de diversos doutrinadores, como Roque Antônio Carrazza, Celso Ribeiro Bastos, Hugo de Brito Machado, Ives Gandra, José Eduardo Soares de Melo, Reginaldo Ferreira Lima, entre outros, porém os principais estudos, que são colocados como cerne deste trabalho, serão os de Geraldo Ataliba e Paulo de Barros de Carvalho, que possuem pareceres específicos sobre o tema a ser estudado, bem como os de Renato Lopes Becho, que possui recentes livros publicados sobre a matéria.

Além disso, será obrigatório o estudo dos aspectos peculiares das cooperativas, o que impõe a passagem pela história de seu surgimento, os princípios que as regem, o desenvolvimento apresentado, o surgimento da legislação cooperativista, as suas características, o regime jurídico, os atos e negócios praticados, bem como, verificar as características da regra-padrão de incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza, para, por fim, realizar um cotejo dos ensinamentos e constatar ou não a incidência tributária sobre os atos e negócios praticados.

Para o desenvolvimento deste trabalho serão utilizadas pesquisas e análises bibliográficas, a legislação pertinente, periódicos, revistas especializadas, publicações de jornais, pareceres sobre a matéria, informações relevantes que estejam em sites oficiais de órgãos na internet, além da utilização do método dedutivo no preenchimento dos requisitos necessários para a sua elaboração.

1. AS SOCIEDADES COOPERATIVAS


1.1. SURGIMENTO DAS COOPERATIVAS


1.1.1. A Revolução Industrial Inglesa


No início da Idade Moderna verifica uma grande transição de modelo econômico do mundo. A vida econômica, que estava sob a égide do sistema feudalista, se transforma e surge o sistema de produção capitalista.

A ocorrência desta grande transição ocorre pelo fato de que a classe burguesa começa a acumular grande quantidade de capital, uma vez que era detentora das atividades comerciais. Com o acúmulo do capital, houve grande investimento nas indústrias por esta classe. Por outro lado, o sistema feudal acaba por deixar os camponeses sem qualquer meio de produção, pois as terras concentravam-se nas mãos dos senhores feudais, não restando outra alternativa a não ser aventurar-se como mão-de-obra para a classe burguesa industrial.

A produção capitalista surge na segunda metade do século XVIII, com a Revolução Industrial na Inglaterra. Várias são as conseqüências desta Revolução, como o aumento do comércio, o desenvolvimento científico, porém merece destaque, a questão social.

O aumento da competitividade acaba por levar ao desemprego vários artesãos, tecelões e outros que não possuíam a menor possibilidade de fazer frente ao poderio industrial burguês.

Desta feita, o capitalismo criou uma grande massa de potenciais trabalhadores, ou seja, a mão-de-obra era superior à necessária as industrias. O grande objetivo dos capitalistas era a obtenção do lucro, o que leva os burgueses a tomarem medidas que tem como conseqüência as terríveis condições de trabalho que se sujeitavam a classe trabalhadora.

O historiador Florival Cáceres abordou o tema da questão social da Revolução Industrial, o que se faz importante transcrever este pequeno trecho:

A situação dos trabalhadores revela-se difícil nos primórdios da Revolução industrial. A disciplina nas fábricas e a jornada de trabalho eram rígidas – não raro trabalhava-se até 18 horas por dia; as fábricas, localizadas ao lado dos rios, eram insalubres; os salários baixos tornavam a alimentação deficiente; a promiscuidade e as péssimas condições de vida dos bairros operários produziam doenças e epidemias devastadoras nos trabalhadores. Para piorar, os capitalistas utilizavam a força de trabalho mais barata de mulheres e crianças.[1]

É nesse contexto que surge em 1844, em meio a um grupo de tecelões que residiam em Rochdale, perto da cidade de Manchester na Inglaterra, as primeiras idéias do cooperativismo como é visto hoje.


1.1.2. Os Pioneiros de Rochdale


Em 1844, em Rochdale, perto da cidade de Manchester na Inglaterra, um grupo de 28 tecelões começaram a se reunir e discutir uma maneira de contornarem os malefícios trazidos pela Revolução Industrial, tentando buscar uma maneira de melhorarem suas condições de vida.

Foi assim que eles criaram um tipo de associativismo, com idéias extraídas de pensadores socialistas utópicos (também chamados de espiritualistas), como Robert Owen (1771/1858), Charles Fourrier (1772/1837) e Sant-Simon (1760-1825), no desiderato de sempre buscarem a ajuda e assistência mútua.

Esta forma associativa, que não pretendia obter lucro, buscou melhorar a alimentação e o vestuário de seus associados, além de fornecer outros produtos de uso pessoal e objetos do lar. Após, planejaram a construção de casas, através de ajuda mútua e iniciar o fabrico de produtos julgados imprescindíveis pela sociedade, a fim de proporcionar trabalho aos seus membros. Ainda procuraram adquirir ou arrendar terras para possibilitar o cultivo agrícola, dando meios de subsistência àqueles que fossem desempregados ou que percebessem salários muito baixos.[2]

Essa forma de associação criou o sistema cooperativista, e face ao grande sucesso alcançado, levou a disseminação de suas regras o que culminou na criação de várias cooperativas.

As regras utilizadas pelos pioneiros de Rochdale tiveram como conseqüência atual os princípios do cooperativismo, que ainda serão abordados nesta monografia.


1.1.3. Surgimento das Cooperativas de Trabalho


Com o surgimento da própria teoria do cooperativismo, nascem também as primeiras idéias sobre o Cooperativismo de Trabalho.

Não se pode deixar de citar novamente as figuras de Robert Owen e Charles Fourier, porém, foram de Philippe Buchez, considerado o “pai das cooperativas operárias de produção” e Louis Blanc as contribuições mais importantes que as idéias do cooperativismo de trabalho recebeu.

Buchez publicou em 1831, um projeto voltado à industria artesanal. Este projeto preconizava o seguinte:

[...] os operários de uma mesma especialidade ou ramo poderiam, mediante um contrato, organizar-se em uma associação, reunindo suas ferramentas e poupanças em um só local e tornando-se, portanto, proprietários. A diretoria deveria ser eleita. O objetivo era que os operários pudessem absorver vantagens de serem proprietários. Das receitas diárias, seria retirada e reservada a parte que normalmente iria para os proprietários e intermediários. O restante seria destinado ao pagamento de salários iguais para todos. A parte retida seria, anualmente, dividida da seguinte forma: a) 80% para uma caixa de socorros e pagamento de prêmios proporcionais à participação de cada associado; b) 20% para um Fundo Comum indivisível, mesmo com a extinção da cooperativa.[3]


Louis Blanc promoveu suas idéias posteriormente à Buchez, “para ele, a livre concorrência era a causa de todas as misérias e injustiças”.[4]

Blanc tentou moralizar as questões trabalhistas da época, tentando amenizar o grande problema social que a Revolução Industrial detonou naquele período, colocando que o número de associados deveria ser de acordo com a proporção de maquinário, capital e disponibilidade de espaço.

As criações de Buchez e Blanc ainda não são consideradas cooperativas de trabalho. O surgimento destas acontece realmente na França e na Itália alguns anos após o aparecimento do modelo cooperativo dos Pioneiros de Rochdalle.


1.1.4. As cooperativas no Brasil


No Brasil, as idéias de auto-ajuda foram vislumbradas na educação dada pelos jesuítas aos indígenas, constituindo um modelo de sociedade solidária com base no trabalho coletivo dos índios.

Porém, foi em 1847, no interior do Paraná, que o médico francês Dr. Faivre, inspirado nas idéias cooperativistas, constituiu a Colônia Teresa Cristina. Esta organização, considerada a primeira imbuída destas idéias, reunia produtores, que por meio de ação comunitária, defendiam seus interesses.

Em 1902, constituiu-se a primeira cooperativa brasileira, a Caixa Rural Raiffeisen, no Rio Grande do Sul, que seguia o modelo de cooperativas de crédito da Alemanha, sendo sua principal atividade a recebimento de depósito e à remuneração em cima destes.[5]

Com o passar dos anos, viu-se um humilde crescimento do setor, comparado com o desenvolvimento ocorrido depois de 1971, merecendo destaque a criação, em 1907, das cooperativas agropecuárias de Minas Gerais, depois as cooperativas vinculadas às colônias de imigrantes, ocorridas principalmente no sul do país, e as cooperativas cafeeiras.

Com o advento da Lei nº 5.764, em 1971, tratada mais à frente, que delineou o regime jurídico das sociedades cooperativas, trouxe uma impulsão ao aparecimento de diversas cooperativas por todo o Brasil. Mesmo ainda tendo algumas questões de intervenção estatal, que foram revogadas pela Constituição Brasileira de 1988, esta lei procurou demonstrar as peculiaridades deste tipo societário, diferenciando-o completamente dos demais, sendo importante marco da história do cooperativismo brasileiro.

Após a promulgação da Constituição Brasileira de 1988, o cooperativismo também se desenvolveu, uma vez que a Carta Magna trouxe uma maior liberalização do setor, inclusive proibindo a intervenção estatal no funcionamento das cooperativas, o que será posteriormente abordado.


1.1.4.1. Cooperativas de Trabalho no Brasil


O lapso de tempo ocorrido entre o aparecimento da doutrina cooperativista na Europa e a chegada ao Brasil, dificultou um pouco o desenvolvimento inicial das cooperativas, uma vez que já estavam difundidas as idéias do sindicalismo, desinteressando, em primeiro momento, o estudo do cooperativismo.

A primeira cooperativa de trabalho de que se tem notícia no Brasil é a Cooperativa de Trabalho dos Carregadores e Transportadores de Bagagens do Porto de Santos, criada com apoio estatal em 1938.

Porém, conforme salientado, o cooperativismo de trabalho não se desenvolveu imediatamente, tendo somente iniciado realmente um crescimento a partir de 1970, favorecido pelas novas interpretações realizadas quando ao regime cooperativo, tanto é, que em 1971, foi publicada a Lei nº 5.764, que trata do das cooperativas, já trazendo uma série de vitórias para a doutrina cooperativista.

Na década de 90, com a promulgação da Constituição Brasileira de 1988, e sua liberalização, bem como, com o advento da Lei nº. 8.949, de 09/12/1994, que acresceu o parágrafo único ao art. 442, da Consolidação das Leis do Trabalho[6], que na primeira parte repete o art. 90 da Lei 5.764/71, e na segunda diz que também não há relação de emprego entre os associados e os tomadores de serviços de cooperativas, ocorre a real explosão deste tipo de sociedade. Imperioso ressaltar os dados da Organização das Cooperativas Brasileiras(OCB)[7], em dezembro de 2002:





As cooperativas do ramo saúde foram extraídas do ramo trabalho em 1996, segundo o gráfico acima, sendo que a quase totalidade delas têm seu regime jurídico instituído como cooperativas de trabalho. Um exemplo disso são as Unimeds, muito conhecidas no Brasil, sendo todas constituídas pelo regime de cooperativas de trabalho médico. Assim, constata-se que o crescimento na década de 90 foi estrondoso para o cooperativismo de trabalho.

Com este tamanho crescimento, o cooperativismo de trabalho teve alguns problemas a enfrentar. Como o próprio texto legal decidiu definitivamente a questão da não relação empregatícia entre tomadores de serviços e cooperados de cooperativas, algumas empresas, com o intuito de se verem livres dos encargos trabalhistas, vez por outra, forçavam seus empregados a constituírem uma sociedade cooperativa ou as próprias empresas se revestiam também da qualidade de cooperativas, fugindo totalmente das idéias dos princípios e finalidades desta.

Porém, com a ação reiterada dos membros do ministério público, da justiça do trabalho e da própria comunidade cooperativista estas falsas cooperativas foram, e ainda são, aos poucos descaracterizadas, colocando assim um freio àqueles que utilizam a doutrina cooperativista de maneira errônea. Certo é, que a simples designação de cooperativa não é a única peça para se formar este tipo de sociedade, mas na verdade é a atenção ao conjunto de princípios e regras determinadas pela legislação.

Atualmente, há uma tendência para o crescimento das cooperativas de trabalho, primeiro devido ao aumento do desemprego, e segundo, face à própria globalização, que, entre outros, acirrou ainda mais a concorrência, trazendo, como conseqüência, a busca do setor empresarial em diminuir seus custos e aumentarem a produtividade.


1.1.4.2. A consolidação das leis sobre cooperativas no Brasil


Os cooperativistas tiveram desde o primeiro pronunciamento do Congresso Nacional sobre o tema, uma grande luta para que os legisladores conseguissem entender todo o propósito deste tipo de sociedade, e que a dessem uma real importância.

A legislação das cooperativas, segundo Waldírio Bulgarelli, que fez um estudo brilhante sobre o assunto, pode ser relacionada em alguns períodos básicos: o de implantação (1907-1932); o de consolidação parcial (1932-1966); o de centralismo estatal (1966-1971); o de renovação das estruturas (1971-1988); e o de liberalização (1988 em diante).[8]

O primeiro período começou com a Lei Orgânica de 1907, porém em 1903, no Decreto Legislativo 979, já havia um artigo que tratava da constituição de cooperativas, mas ainda de maneira muito simplória, sendo este o primeiro reconhecimento legal do cooperativismo.

A Lei Orgânica de 1907 já trouxe um pouco mais de conteúdo, vedando a participação de terceiros nas sociedades cooperativas e tratando da variação de capital, contudo, ainda não dava personificação jurídica a sociedade cooperativa em si, pois estas deveriam se instituir sob a forma de sociedades comerciais, em nome coletivo, em comandita e anônima. No mesmo período ainda tivemos o Decreto 1.977, de 1931, que deu aos sindicatos a competência para organizar cooperativas, vinculando desta feita o sindicalismo e as cooperativas.

O segundo período se inicia com o Decreto 22.239, de 1932, que desvinculou o sindicalismo das cooperativas. Waldírio Bulgarelli explica sobre o referido Decreto o seguinte:

Este decreto, apesar de causuístico e com vários defeitos, dava às cooperativas razoável liberdade de constituição e funcionamento, e foi graças a ele (além, é claro, da própria fase histórica repleta de reformas na estrutura social e política do país, e a constituição das grandes levas de imigrantes europeus e japoneses) que puderam as cooperativas desenvolver-se amplamente. Não se deve esquecer que, neste período também foram assinaláveis vários incentivos fiscais em alguns Estados, sobretudo no sul.[9]

Até 1966, houve vários decretos que abordaram e delinearam as cooperativas, como o Decreto Lei 581, que já trazia uma base dos princípios de Rochdale. Porém, estes decretos trouxeram uma certa inquietação ao setor, uma vez que eram constantemente revogados e recolocados em vigência, não dando uma grande margem para o desenvolvimento das cooperativas, pela própria insegurança jurídica apresentada. Desta feita, eram solicitadas pelo setor uma modernização e atualização da legislação cooperativista.

Assim, em 1966, iniciando um período de centralismo estatal, foi promulgado o Decreto Lei 59, regulamentado pelo Decreto 60.597 de 1967, que passou a definir a política nacional de cooperativismo, porém, esta vinculada ao rígido controle do Estado, o que não agradou o setor cooperativo, que ainda sofreu por ter vários incentivos perdidos devido a algumas reformas ocorridas no período.

O Decreto Lei 59 trouxe alguns avanços principalmente no que tange à parte operacional das cooperativas, trazendo as peculiaridades das atividades realizadas por estas. Porém, conforme referido, colocou as cooperativas sob a rígida égide do Estado o que trouxe um descompasso com este tipo de sociedade, que imbuídas de seus princípios, devem seguir um desenvolvimento harmonioso com a própria comunidade.

Em 1971, houve a aprovação do texto da Lei nº 5.764, que, face sua importância, pode ser considerado um marco vitorioso do setor cooperativo. Certo é, que nem todas as reivindicações do setor foram absorvidas pelo diploma, principalmente aquela referente ao controle estatal, que preconizava a não obrigatoriedade de autorização para seu funcionamento. Porém vários avanços foram constatados, uma vez que esta lei forneceu diretrizes para o sistema cooperativo, inserindo o cooperativismo na economia brasileira[10].

Cita Waldírio Bulgarelli, que o setor cooperativo possuía como reivindicações, trazidas no documento de Reforma da Legislação Cooperativista, as seguintes questões:

a) possibilidade das cooperativas operarem com terceiros, com limitação percentual a ser estabelecida, creditando os resultados positivos a fundos impartilháveis destinados a serviços assistenciais aos associados.
b) conceituação exata do processo e cobertura das despesas operacionais das cooperativas, de forma a constar que tais sociedades não produzem renda e, conseqüentemente, não são sujeitas ao Imposto de Renda;
c) liberdade de constituição e funcionamento imediato das sociedades cooperativas, eliminando-se a exigência de autorização prévia para seu funcionamento;
d) fixação de área de admissão de associados e de operações, a inteiro critério do estatuto da cooperativa;
e) participação das cooperativas em empresas não cooperativas;
f) restabelecimento das atividades creditórias nas cooperativas mistas;
g) permissão às cooperativas centrais para manterem associados individuais. [11]

A única das questões, conforme referido, não observada pela lei, foi a inerente a prévia autorização para o funcionamento das sociedades cooperativas, o que era realmente um pouco desestimulante, pois um fator simples e fácil, muitas vezes se tornava complicado e difícil, delongando-se no tempo, impossibilitando as atividades da cooperativa.

O problema da prévia autorização para funcionamento das cooperativas acabou com a Constituição Federal de 1988, que abre o período de liberalização, preconizando a não intervenção do Estado no funcionamento das cooperativas, bem como instituindo que a criação de cooperativas independeriam de autorização prévia.

Este período, que se declina até os dias atuais, foi muito importante para as cooperativas, pois esta sociedade foi reconhecida pelo legislador originário, como uma sociedade de cunho social, dando-a grande importância, tanto o é, que preconizou que a lei deve apoiar e estimular as cooperativas, e que os atos praticados por esta devem receber um tratamento adequado, visando explicitamente o desenvolvimento do sistema cooperativo.

Alguns dispositivos da Lei nº 5.764/71 não foram recepcionados pela nova ordem jurídica, especialmente àqueles que colocavam as cooperativas como sociedades autorizadas e fiscalizadas, porém parte de seu texto ainda continua vigente. O presente trabalho abordará mais adiante o regime jurídico atual das cooperativas no Brasil, quando será tratado novamente o presente tema.


1.2. CONCEITO DE SOCIEDADE COOPERATIVA


Cada doutrinador possui sua maneira de definir qualquer instituto jurídico. Alguns adentram minuciosamente no tema e procuram colocar no conceito todas as questões importantes, outros, apenas semeiam alguns aspectos. Desta maneira, imperioso é ressaltar alguns conceitos, e ao final elucidar as principais questões:

- Conceito de Geraldo Ataliba:

As sociedades cooperativas são sociedades civis, com forma e natureza jurídica próprias, constituídas para a prática de atos cooperativos, voltados para os associados, de interesse comum, sem objetivo de lucro.[12]

- Conceito de Celso Ribeiro Bastos:

As cooperativas são sociedades de pessoas constituídas para prestarem serviços aos associados ou cooperativados, distinguindo-se das demais sociedades ou empresas que atuam no setor econômico, em razão de apresentarem características específicas, que as distanciam totalmente do modelo de empresa capitalista comum, assumindo grande relevo, neste contexto, o fato de não distribuírem lucro aos associados. Trata-se de uma espécie de gerenciamento, de assessoramento dos cooperados. Assim, seus membros a constituem com o objetivo de desempenharem, em benefício comum, determinada atividade.[13]

- Conceito de Pontes de Miranda:

A sociedade cooperativa é sociedade em que a pessoa do sócio passa à frente do elemento econômico e as conseqüências da pessoalidade são profundas, a ponto de torná-la espécie de sociedade.[14]

- Conceito de Renato Lopes Becho:

As cooperativas são sociedades de pessoas, de cunho econômico, sem fins lucrativos, criadas para prestar serviços aos sócios de acordo com princípios jurídicos próprios e mantendo seus traços distintivos intactos.[15]

Percebe-se da leitura dos conceitos acima, que os doutrinadores em primeiro momento abordam o aspecto da pessoa do cooperado, colocando a figura deste à frente do capital, bem como informam que as sociedades cooperativas são constituídas para prestar serviços aos associados. Àqueles que abordam o lado econômico da sociedade, não deixam de olvidar que as cooperativas não auferem lucros.

A Lei nº 5.764/71, em seu artigo 4º, também teceu um conceito de cooperativa colocando que “são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas à falência, constituídas para prestar serviços aos associados”.

O que é importante frisar que em uníssono, é colocado pela doutrina, e pela lei, que a cooperativa como “sociedade auxiliar” deve prestar serviços para o seu associado, então, na inteligência deste preceito, pode-se colocar que a cooperativa possui como fim, a prestação deste serviço. Desta forma, importante se faz determinar a diferença entre o fim e o objeto das sociedades cooperativas.


1.2.1. Fim e objeto social das sociedades cooperativas


As sociedades cooperativas, conforme já referenciado no presente trabalho, nascem com a finalidade de prestar serviços aos sócios, sendo assim, este o seu fim.

Porém, certo é, que na busca da realização de atos correspondentes à sua finalidade, as cooperativas, inseridas no mercado capitalista, necessitarão de procurar uma atividade que lhes darão a possibilidade de alcançarem estes atos, com êxito, o que seria seu objeto social.

Paulo de Barros Carvalho define e coloca o presente tema da seguinte maneira:

Fim das sociedades cooperativas é a prestação direta de serviços a seus associados, sem objetivo de lucro. Já objeto é o plexo de meios empregados para a obtenção da finalidade proposta. A prestação de serviços aos associados, naturalmente, tem como pressuposto o exercício de atividades negociais, vale dizer, a forma pela qual a cooperativa persegue seus desígnios finais.[16]

Neste mesmo entendimento, merece destacar também Geraldo Ataliba, definindo que:

“[...] o fim das sociedades cooperativas está no prestar desinteressadamente ‘serviços’ aos seus associados [...] já o objeto da sociedade cooperativa diz respeito ao ‘gênero de serviço, operação ou atividade’, que venham a adotar (cf. art. 5º, da Lei nº 5.764/71). Refere-se, enfim, ao tipo, espécie ou gênero de atividade, para qual se organize”. [17]

Destarte, claro é que a cooperativa realizará negócios diretos com seu cooperado e com o mercado externo, porém, merece destaque que, pelos princípios[18], e pela própria instrumentalidade deste tipo de sociedade, ao realizar negócios externos, o faz em nome dos cooperados.

Assim imperioso ressaltar os ensinamentos de Reginaldo Ferreira Lima[19], que leciona que se pode divisar, por um lado, na sociedade cooperativa, um fim, que se concretiza mediante a realização de negócios estatutários correspondentes àqueles serviços que a cooperativa deve prestar aos sócios; e por outro lado, depara-se na sociedade cooperativa com um objeto social, ou seja, com um tipo de atividade negocial que ela necessita executar, externamente, no mercado, para tornar possível a consumação do negócio interno, correspondente ao serviço que ela deve prestar ao associado.

O tema de negócios realizados pelas sociedades cooperativas será mais a frente abordado, ficando neste momento, de principal, a idéia de que as sociedades cooperativas não podem ficar externa do mercado, pois ao passo que tem a finalidade de prestar serviços aos sócios, e melhorarem a situação econômica destes, precisam, obrigatoriamente, negociarem com ente diverso de seu corpo associativo.


1.2.2. Conceito, fim e objeto social das cooperativas de trabalho


Conceituar é tarefa individual de cada doutrinador, conforme já abordado acima. Desta feita, importante é o destaque de alguns conceitos, que seguem abaixo:

- Conceito de Paulo de Barros Carvalho

Cooperativa de trabalho é espécie de sociedade de pessoas integrada por determinada categoria profissional que viabiliza a contratação global da atividade de seus sócios pelos usuários de seus serviços, prevista e valorizada expressamente, como direito fundamental, pelo texto da Constituição de 1988.[20]

- Conceito citado por Marcelo José Ladeira Mauad

São organizações formadas por pessoas físicas, trabalhadores autônomos ou eventuais, de uma ou mais classes de profissão, reunidos para o exercício profissional em comum, com a finalidade de melhorar a condição econômica e as condições gerais de trabalho dos seus associados, em regime de autogestão democrática e de livre adesão, os quais, dispensando a intervenção do patrão ou empresário, propõe-se a contratar a execução de obras, tarefas, trabalhos ou serviços públicos ou particulares, coletivamente por todos ou por grupo de alguns.[21]

Como um modelo de sociedade cooperativa, as cooperativas de trabalho, possuem como finalidade essencial a prestação de serviços aos seus sócios, que, face à peculiaridade da sociedade, são reunidos para o exercício profissional em comum.

O objeto social, cuja definição já foi delineada no presente trabalho, é o conjunto de atividades que a sociedade terá de realizar para atingir sua finalidade. Exemplificando, teríamos que uma cooperativa de trabalho médico possui como finalidade a prestação de serviços aos médicos cooperados, e seu objeto social seria as negociações realizadas em nome dos cooperados com pessoas físicas e jurídicas, no intuito de angariar clientela e condições de trabalho e disponibilizá-las aos médicos, que assim prestariam um serviço de melhor qualidade e mais vantajoso economicamente que se empreendessem no labor individual, sem a figura da cooperativa. No presente caso, a cooperativa se revestiria, por exemplo, de operadora de planos de saúde.


1.3. PRINCÍPIOS BASILARES DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS


Como já anteriormente abordado, tendo como regras basilares àquelas criadas pelos pioneiros de Rochdale, as sociedades cooperativas confirmam a característica de ser uma sociedade fundada na assistência e ajuda mútua.

As regras dos pioneiros são hoje estudadas como princípios cooperativos, porém alguns autores abrem a discussão se realmente tratam-se de princípios, conforme cita Renato Lopes Becho[22] em sua obra.

Entende tal tese que os princípios são derivados de uma afirmação fundamental da ciência ou da ascensão lógica da moral, ou ligados a uma série de leis científicas ou de um conjunto de regras de controle. As regras de Rochdale não seriam encaradas como princípios, por serem simplesmente postulados que se criaram com os hábitos cooperativos.

Mesmo verificando tal tese, a presente monografia abordará as regras de Rochdale como princípios, para uma melhor didática e face não importar esta discussão ao tema principal deste trabalho, mesmo porque são poucos os doutrinadores que conjugam deste pensamento.

Ainda importa ressaltar, que vários destes princípios foram lembrados pelo legislador brasileiro quando da elaboração de leis cooperativistas.

Assim verifica-se a existência de 7 princípios basilares das sociedades cooperativas:

1. Princípio da Adesão Voluntária e Livre;
2. Princípio da Gestão Democrática e Livre;
3. Princípio da Participação Econômica dos Membros;
4. Princípio da Autonomia e Independência;
5. Princípio da Educação, Formação e Informação;
6. Princípio da Intercooperação;
7. Princípio do Interesse pela Comunidade.


1.3.1. Princípio da adesão voluntária e livre


No Congresso de Manchester, em 1995, realizado pela Aliança Cooperativa Internacional, ao vislumbrar o presente princípio instituiu-se que as “cooperativas são organizações voluntárias abertas a todas as pessoas aptas a usar seus serviços e dispostas a aceitar as responsabilidades de sócio, sem discriminação social, racial, política ou religiosa e de gênero”.[23]

Renato Lopes Becho leciona que neste princípio podemos identificar dois aspectos distintos: a adesão é voluntária; a cooperativa deve ser aberta a todos os interessados. Ainda leciona que este último aspecto se subdivide em dois: quaisquer restrições não podem ser artificiais; não pode haver discriminações sociais, políticas, raciais ou religiosas. [24]

O referido conceito de do Congresso não contempla a proibição de haver restrições artificiais para a adesão à cooperativa. Porém este aspecto realmente se verifica na prática, pois quando realmente está latente que a associação da pessoa irá confrontar com o fim social da cooperativa, esta pode justificadamente negar o pedido de adesão.


1.3.2. Princípio da gestão democrática e livre


Este princípio demonstra o aspecto social deste tipo de sociedade, instituindo que as cooperativas são sociedades democráticas, controladas pelos seus sócios de maneira igualitária, independente do número quotas-partes[25] que cada um detenha.

Namorado, descreveu este princípio lecionando que:

“As cooperativas são organizações democráticas. As suas atividades devem ser dirigidas por pessoas eleitas ou designadas por meio de um procedimento acordado pelos seus sócios e que sejam responsáveis perante eles. Os sócios das cooperativas primárias devem gozar dos mesmos direitos de voto (um sócio, um voto) e da participação nas decisões que afetem as suas organizações. Em cooperativas não primárias, a administração deve atuar em bases democráticas, segundo um método adequado”. [26]

Este princípio trata de uma grande diferença existente entre as cooperativas e as demais sociedades, pois independentemente do capital do sócio, este só terá direito a um só voto, o que não ocorre nas sociedades em geral, onde o detentor de maior capital possui maior poder de decisão.


1.3.3. Princípio da participação econômica dos membros


Este princípio denota, mais uma vez, a importância sempre tamanha dos sócios nas cooperativas e seu cunho social. Com o desvendar da gnosiologia proposta pelo tema, sempre se encontra peculiaridades únicas deste tipo de sociedade frente às demais.

O capital desta sociedade é coordenado de maneira democrática pelos sócios, que para ele contribuíram de forma eqüitativa. Certo é, que as cooperativas também terão capital como qualquer tipo de sociedade, e utilizarão deste para atingir seu fim social, porém, alcançá-lo, não irá significar, atingir a lucratividade, mas engrandecer a atividade do homem, valorizando o trabalho e a participação social.

Destarte, não raro, a sociedade cooperativa no desempenhar de suas prerrogativas, acaba por possuir resultados positivos, sendo certo que os sócios receberão juros, porém limitados, pois não se permite a remuneração elevada do capital[27], em face da própria função deste tipo de sociedade, que não se assemelha na busca do lucro como nas sociedades comerciais.

A sociedade cooperativa sempre tentará buscar um resultado que não onere os sócios, pois assim estaria atingindo seu fim social. Nunca irá almejar a lucratividade, pois, certo é, que este elemento é excluído deste tipo de sociedade. Procurará exercer suas atividades tentando sempre balancear os gastos, buscando o equilíbrio de suas finanças, ou seja, um resultado neutro, nem positivo, nem negativo.

Porém, não sendo permitida a remuneração do capital, e outros fatores, que serão mais a frente estudados, resulta como conseqüência o aparecimento de valores excedentes, caracterizados como sobras, que são destinados à vários propósitos.

É imperioso ressaltar este ponto deste trabalho, pois, conforme exposto, os resultados positivos das sociedades cooperativas não operam lucro, mas sobras. Alguns veementes adeptos aos conceitos do capitalismo, quando desconhecem as peculiaridades deste tipo de sociedade, dificilmente enxergam esta gritante e importante diferença.

Assim, aproveitando da conceituação e explicação deste princípio, necessário é, uma pequena digressão, que será abordada no item 1.3.3.1., para esmiuçar a diferença entre sobras de cooperativas, lucro e renda.

As cooperativas destinarão as sobras para diversos propósitos, que conforme Bulgarelli explica, seriam: desenvolvimento das cooperativas, possibilitando formação de reservas, parte dessas podendo ser indivisíveis; retorno aos sócios na proporção de suas transações com as cooperativas e apoio a outras que forem aprovadas pelos sócios[28].


1.3.3.1. O lucro, a renda e as sobras cooperativas


Conforme já salientado, as sociedades cooperativas são constituídas sem o objetivo de auferirem lucro. Portanto, a presente explicação sobre os valores excedentes que por ventura ocorram neste tipo de sociedade, se faz imperiosa, bem como, a distinção destas frente ao lucro e a renda.

Traduzindo a inteligência do artigo 43 do Código Tributário Nacional, a renda é o produto do capital, do trabalho, ou da combinação de ambos, e proventos são os acréscimos patrimoniais não compreendidos no conceito de renda. Tanto a renda como os proventos constituem obrigatoriamente acréscimos ao patrimônio[29].

O lucro, como ensina despretensiosamente Renato Lopes Becho, seria a mais valia clássica, ou seja, aquele valor agregado ao preço de custo do produto ou serviço, no momento de sua venda ou prestação, respectivamente[30].

Além dos aspectos apontados, não se pode deixar olvidar o aspecto do rendimento de capital que é investido em atividade produtiva. Exemplificando este lucro, seria àquele ganho auferido pelo investimento no mercado de ações.

As cooperativas quando desempenham suas funções procuram sempre manter o equilíbrio de suas finanças, ou seja, seria alcançar, na idéia de Renato Lopes Becho, que o preço de custo seja idêntico ao preço de venda. Porém, não se pode esquecer que as cooperativas estão inseridas no mercado capitalista, cercadas de concorrência de preços, variações salariais, e as mais diversas formas da complexidade econômica.

Desta feita, impossível seria auferir corretamente todos os custos que a sociedade teria para a prestação de serviços aos associados. Assim se demonstra que pode ocorrer ao final, a sintetização de um valor positivo ou negativo. No caso de positivo, estaríamos defronte de sobras ou excedentes, se negativo, de prejuízo.

Renato Lopes Becho explica a situação da seguinte maneira:

Se positivo, no cooperativismo, surge a sobra: se negativo, cria-se o prejuízo. A sobra, e aqui está um ponto importante, não é o objetivo da cooperativa, mas uma decorrência necessária da dificuldade de apuração de um preço, no qual sejam embutidos custos, sob certos aspectos, de difícil inserção em cada produto ou serviço, como salários de empregados, eletricidade, água, seguros, sinistros eventuais, como acidentes etc.[31]

O resultado positivo obtido pelas cooperativas se diverge do lucro obtido por outros tipos de sociedade. Além de não fazer parte do objetivo da sociedade ocorrer estes excedentes, estes não pertencem às cooperativas, são destinados a vários propósitos, porém nunca são colocados como aumento patrimonial da sociedade.

Merece destaque esta questão, pois este resultado positivo não configura acréscimo patrimonial à cooperativa. Não há qualquer animus lucrandi, diferindo, assim, do lucro e da renda.

Neste sentido também se posiciona Paulo de Barros Carvalho, lecionando que as “sociedades cooperativas não auferem lucro ou proveito econômico, o que, aliás, é traço característico de sua natureza jurídica”.[32]

Desta feita, quem realmente acaba por auferir renda é o cooperado e não a cooperativa, que serve somente como instrumento de viabilização do trabalho dos cooperados[33].


1.3.4. Princípio da autonomia e independência


O Congresso de Manchester aprovou este princípio com a seguinte redação:

As cooperativas são organizações autônomas para a ajuda mútua, controladas por seus membros. Entretanto em acordo operacional com outras entidades, inclusive governamentais, ou recebendo capital de origem externa, elas devem fazê-lo em termos que preservem o seu controle democrático pelos sócios e mantenham sua autonomia.

Este princípio configura a autonomia das sociedades cooperativas, que mesmo recebendo capital externo, não estaria sujeita a qualquer interferência em sua administração, pois esta, é realizada democrática, única e exclusivamente pelos seus sócios.


1.3.5. Princípio da educação, formação e informação


Segundo Congresso de Manchester, de 1995, as cooperativas devem proporcionar educação e treinamento para os sócios, dirigentes eleitos, administradores e funcionários, de modo a contribuir efetivamente para o seu desenvolvimento. Eles deverão informar o público em geral, particularmente os jovens e líderes formadores de opinião, sobre a natureza e os benefícios da cooperação[34].

Além do cunho social, este princípio possui um grande lado estratégico, pois a disseminação das idéias cooperativistas trarão vantagens ao próprio sistema cooperativo.

Atualmente um grande problema enfrentado pelos defensores do cooperativismo é realmente a falta de conhecimento sobre esta doutrina nas demais pessoas, e este princípio vem justamente empreender as idéias cooperativistas na sociedade.

As cooperativas devem sempre ater a este princípio, e jamais largá-lo ao esquecimento, pois difundir a educação cooperativista trará o entendimento desta doutrina, e seu desenvolvimento.

Renato Lopes Becho leciona o seguinte:


Esse princípio é bastante caro aos cooperativistas. Entendem, seus defensores, que as cooperativas precisam transmitir sua doutrina, como forma de manutenção e evolução do sistema. Há um reconhecimento tácito, pensamos, de que muito das dificuldades para o surgimento ou maior participação das pessoas no sistema cooperativo deve-se à desinformação sobre este e suas vantagens.
Mas não só conhecimentos relacionados com as cooperativas que são estimulados. Podemos ter uma promoção de educação formal, elementar, técnica, artística etc. Contudo, diante da imensa desinformação que envolve o cooperativismo como filosofia de vida e forma inovadora de organização empresarial, devem essas entidades levar a toda a sociedade informações sobre suas diferenças, sua operacionalidade etc. Quando os alunos das faculdades de Direito, por exemplo, tiverem acesso às informações sobre as cooperativas, o que hoje não existe, será muito mais fácil entendê-las, revertendo isso em benefícios futuros incomensuráveis. Assim também poderia acontecer nas faculdades de economia, administração, contabilidade, medicina etc.[35]

Assim, este princípio visa dar maior difusão às regras e ensinamentos propostos pela doutrina cooperativista, o que seria de grande validade para o próprio desenvolvimento da sociedade cooperativa.


1.3.6. Princípio da intercooperação


O princípio da intercooperação foi contemplado pelo Congresso de Manchester, de 1995, no sentido de que “as cooperativas atendem seus sócios mais efetivamente e fortalecem o movimento cooperativo, trabalhando juntas através de estruturas locais, nacionais, regionais e internacionais”.[36]

Este princípio não pode ser literalmente encarado como uma das regras dos pioneiros de Rochdale, pois estes não tinham pretensão tão imensa da associação que fundariam. Mas este advém da natureza da própria sociedade cooperativa, que é fundada na idéia de ajuda e assistência mútua.

O legislador brasileiro lembrou deste princípio e instituiu a criação de federações (2º grau) e confederações (3º grau) de cooperativas, que seriam, a união de cooperativas singulares (entendidas como àquelas que possuem a relação direta com os cooperados - seriam de 1º grau) e a união de federações, respectivamente. Mais a frente, quando tratarmos do Regime Jurídico das cooperativas, iremos estudar mais a fundo estes conceitos.

Elza Cuesta, leciona o seguinte sobre este princípio:

As entidades de grau superior são alcançadas pelos principais enunciados para as de primeiro grau, claro está com as modificações derivadas da natureza de seus membros, já que as de primeiro grau estão integradas por pessoas de existência física e ideal, geralmente com predomínio das primeiras e as entidades de segundo grau, por cooperativas de primeiro grau.
Através deste mecanismo as entidades de primeiro grau ingressam em etapas econômicas de maior complexidade, porque se vêem facilitadas pela coordenação e concentração de suas atividades, o que lhes permite competir exitosamente no mercado, com predominância freqüente de empresas de capital.
Existem, desde logo, outras formas de integração,como a incorporação ou a fusão e a colaboração entre cooperativas através de convênios para realizar em conjunto determinadas operações e por último, porém não menos importante, o apoio recíproco entre cooperativas tendente à consecução do bem-estar geral.[37]

Atualmente, frente à grande competitividade do mercado capitalista, este princípio se tornou de extrema importância, pois fazer frente ao poderio das empresas capitalista não se torna tarefa fácil, que se demonstra menos árdua quando do efeito da intercooperação.


1.3.7. Princípio do Interesse pela comunidade


Novamente se torna latente, com mais este princípio, o grande cunho social das sociedades cooperativas. Segundo o Congresso de Manchester, de 1995, “as cooperativas trabalham pelo desenvolvimento sustentável de suas comunidades, através de políticas aprovadas por seus membros”.[38]

Diferentemente da maioria dos demais tipos de sociedades, que buscam o lucro, e o retornam aos seus sócios de acordo com o capital de cada um, e que nada fazem pelo lado social da comunidade em que vivem, as sociedades cooperativas obrigatoriamente devem se preocupar coma comunidade onde estão inseridas, promovendo o desenvolvimento desta em todos os aspectos, seja cultural, social, profissional etc.


1.4. PRINCIPAIS ASPECTOS DO REGIME JURÍDICO DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS


É preciso ressaltar que as cooperativas possuem um regime jurídico próprio, o que implica igualmente no reconhecimento de características peculiares, pelo que justamente se distinguem das demais sociedades.

Aliás, um dos principais problemas encontrados pelo setor cooperativista é a incorreta compreensão de seus fundamentos e a respectiva desatenção à fixação do regime jurídico desta, como adverte Waldírio Bulgarelli:

O que reforça o que vimos reiteradamente afirmando nos últimos anos, ou seja, que uma das principais fontes das dificuldades por que passam as cooperativas decorre da imperfeita compreensão de sua origem, natureza e fins, fazendo-se, dentre outras, iniludível confusão com outras formas societárias, principalmente as chamadas capitalistas.[39]

Desta feita, para a correta compreensão deste peculiar instituto que são as cooperativas, é imprescindível delinear o regime jurídico atualmente instituído no ordenamento legal brasileiro.

Não se pretende nos tópicos abaixo apresentados, esgotar as disposições relativas ao regime jurídico atual das cooperativas, mas demonstrar certas peculiaridades importantes, e, certo é que, ao longo deste trabalho serão traçados outros vários aspectos do regime jurídico deste tipo societário.


1.4.1. Constituição Federal de 1988


Assim como em diversos outros países, o Brasil optou pela construção de um Estado Social, no qual, ao lado da proteção ao direito de propriedade[40], à livre iniciativa[41] e à livre concorrência[42], assegura-se a função social da propriedade[43] e a valorização do trabalho humano[44].

Nesse diapasão, o legislador originário não poderia deixar de olvidar as sociedades cooperativas, pois são imbuídas de princípios únicos que buscam principalmente a valoração do trabalhador e da sociedade, constituindo uma sociedade justa e democrática.

Vários são os dispositivos[45] da Constituição que protegem as sociedades cooperativas, todos com sua importância, e devem ser considerados vetores para a interpretação e aplicação de qualquer norma infraconstitucional.

É importante ressaltar para o presente trabalho, que a Constituição Federal de 1988 abriu um novo período para as cooperativas, instituindo várias liberalidades, colocando logo em seu art. 5º, inciso XVIII, que a criação de cooperativas independem de autorização, vedando ainda, a interferência estatal em seu funcionamento.

Reconhecendo a fundamental importância das sociedades cooperativas, que viabilizam a harmonia e a eficácia de valores máximos acolhidos pela Carta Magna, conforme ensinamento de Hugo de Brito Machado[46], foi instituído como mandamento constitucional que a lei deve apoiar e estimular o cooperativismo[47].

Outra referência constitucional que se faz importante, é aquela vislumbrada no capítulo que trata do Sistema Tributário Nacional, que estabelece que deve haver o adequado tratamento tributário ao ato cooperativo[48]. Esta questão será tratada em tópico apartado neste trabalho, pois seu entendimento é relevante para o tema ora em análise.

O que se deve salientar, conforme ensina Paulo de Barros Carvalho[49], dessas três menções constitucionais referidas, é que são distintas, porém devem ser sempre interpretadas de forma que se inter-relacionem, como da análise desses três dispositivos, claro e cristalino fica que, uma vez tendo o Estado que dar o adequado tratamento tributário às cooperativas, sistematicamente decorre a proibição estatal de interferir em seu funcionamento, se tornando direito-reflexo, e tendo como conseqüência o estímulo deste tipo de sociedade.

A Constituição Federal de 1988 deu relevante atenção ao sistema cooperativista, se preocupando em tratá-lo adequadamente e viabilizando o seu desenvolvimento.


1.4.2. Lei das sociedades cooperativas – Lei nº 5.764/71


O diploma infraconstitucional que trata do regime jurídico das sociedades cooperativas é a Lei nº 5.764, editada em 16 de dezembro de 1971, que conforme referido, é considerada um marco vitorioso do sistema.

Vários de seus dispositivos foram revogados com o advento da nova ordem jurídica de 1988, pois esta lei ainda trazia vários itens de intervenção estatal nas cooperativas, bem como autorização para o funcionamento destas, o que não foi recepcionado pela nova Constituição.

Cumpre ressaltar os aspectos relevantes desta legislação, que aprimorou principalmente a questão operacional das cooperativas, não restando importante adentrarmos na seara de revogações ocorridas com a promulgação da Carta Maior de 1988.

Desta feita, em primeiro momento a Lei n­º 5.764/71 caracteriza a figura do cooperado e da cooperativa, em seus artigos 3º e 4º, respectivamente, sendo visível a atenção do legislador aos vários princípios cooperativistas, que devem ser realmente sempre ressaltados, pois são imprescindíveis para o correto entendimento deste tipo de sociedade.

Após, conforme leciona Waldírio Bulgarelli[50], a legislação traça um apanhado de dispositivos que tratam da organização das cooperativas, delineando sua classificação, constituição, elementos de seus estatutos, seus livros, seu capital, os fundos sociais, a Diretoria e o Conselho de Administração, as Assembléias Gerais Ordinárias e Extraordinárias e o Conselho Fiscal, até sua dissolução, liquidação, fusão e desdobramento.

De acordo com classificação[51] dada pela Lei nº 5.764/71, as cooperativas podem ser:

a) Cooperativas Singulares – as constituídas pelo número mínimo de 20 (vinte) pessoas físicas, sendo excepcionalmente permitida a admissão de pessoas jurídicas que tenham por objeto as mesmas ou correlatas atividades econômicas das pessoas físicas ou, ainda, aquelas sem fins lucrativos, e se caracterizam pela prestação direta de serviços aos associados;

b) Cooperativas Centrais ou Federações de Cooperativas – as constituídas de no mínimo, 3 (três) singulares, podendo, excepcionalmente, admitir associados individuais, e objetivam organizar, em comum e em maior escala, os serviços econômicos e assistenciais de interesse das filiadas, integrando e orientando suas atividades, bem como facilitando a utilização recíproca dos serviços;

c) Confederações de Cooperativas – as constituídas pelo menos, de 3 (três) federações de cooperativas ou cooperativas centrais, da mesma ou de diferentes modalidades, e tem por objetivo orientar e coordenar as atividades das filiadas, nos casos em que o vulto dos empreendimentos transcender o âmbito de capacidade ou conveniência de atuação das centrais e federações.

Importa salientar, segundo a Lei 5.764/71, quanto a constituição das sociedades cooperativas que além do affectio societatis, ou seja, a manifesta intenção dos associados se reunirem para auferir proveitos em comum, é necessário, no caso de cooperativa singular, um mínimo[52] de 20 (vinte) pessoas, e deve constituir-se por deliberação da Assembléia Geral, devendo estar presentes todos os fundadores, sendo que o ato constitutivo deve declarar, obrigatoriamente, os preceitos constantes dos incisos do art. 15 da Lei nº 5.764/71.

A principal inovação da Lei 5.764/71, conforme leciona Waldírio Bulgarelli[53], é a questão do Sistema Operacional das Cooperativas, que além de reconhecer o ato cooperativo, tratou da distribuição das despesas, das operações da cooperativa, dos prejuízos e das relações das cooperativas com o sistema trabalhista.

É imperioso ressaltar que a questão operacional e a prática do ato cooperativo serão abordadas em tópico especial, uma vez que, realmente se torna peculiar para este tipo de sociedade a consecução de negócios com os cooperados e com o mercado externo quando da busca de sua finalidade, nos termos do já estudado.

Quanto ao Sistema Trabalhista merece destaque o ensinamento de Reginaldo Ferreira Lima, que leciona:

[...] ser cooperativa não significa uma autodenominação, mas o preenchimento de uma série de requisitos, dispostos pela Lei em exame, para então poder ostentar validamente esta qualificação jurídica, que é peculiar e que pressupõe a existência conjunta de uma séria determinada de elementos.[54]

Esta referida lição se faz importante, pois o artigo 90, da Lei nº 5.764/71, instituiu que não existe vinculo empregatício entre a cooperativa e seus associados. Conforme já estudado, tornou-se comum a constituição de cooperativas “falsas” no intuito de não pagar os encargos trabalhistas advindos da relação de emprego. Porém é necessária muito mais que a simples denominação para se constituir uma cooperativa.

Destarte, desde algum tempo, o Ministério Público, o Judiciário e a própria comunidade cooperativista vêem lutando para a abolição das cooperativas “falsas”.


1.4.3. Código Civil


A Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, que institui o Código Civil, nos termos do artigo 2.044, entrou em vigor no dia 10 de janeiro de 2003. Não cumpre este trabalho ressaltar se o código apresentado é ou não condizente com a estrutura da sociedade brasileira atual, mas o importante é a verificação de como as sociedades cooperativas foram tratadas neste diploma.

Antes do cotejo dos dispositivos que tratam das sociedades cooperativas no código civil, que são os artigos 982, 983, 1.093, 1.094, 1.095, 1.096 e 1.159, se faz necessária uma pequena digressão quanto à vigência das normas jurídicas no tempo e no espaço.

A Lei de Introdução ao Código Civil trata das normas jurídicas, tendo como função regular a sua vigência e eficácia, apresentando soluções aos conflitos de normas no tempo como no espaço, fornecer critérios de hermenêutica, estabelecer critérios de integração entre as normas e garantir a eficácia global, a certeza, a segurança e a estabilidade da ordem jurídica. Por estas questões que é chamada de “Normas das Normas”.

Desta maneira, a Lei de Introdução ao Código Civil, partindo aqui de uma lei constitucional, coloca que uma vez publicada, em vigor, ou seja, terminado o prazo de vacatio legis[55], e não tenha determinado tempo de vigência (não seja temporária), pode ser considerada vigente por prazo indeterminado, podendo somente ser modificada ou revogada por lei posterior.

Assim vislumbra-se o instituto jurídico da revogação, ou seja, uma lei poderá revogar a outra totalmente (ab-rogação) ou parcialmente (derrogação) de maneira expressa em seu texto, ou de maneira que seus artigos não coadunem com os dispositivos da lei anterior.

Esta pequena digressão se torna importante, pois o Código Civil, instituído pela Lei 10.406 de 2002, trouxe certos dispositivos que se confrontam com as normas estabelecidas pela Lei nº. 5.764/71, trazendo uma discussão doutrinária sobre a revogação ou não destes dispositivos.

Renato Lopes Becho[56] leciona que houve a derrogação dos artigos da Lei nº 5.764/71 que se confrontam com as disposições do Novo Código Civil. Já Vergílio Frederico Perius[57], em livro coordenado por Becho, e Reginaldo Ferreira Lima[58], entendem que devem ser respeitados os dispositivos da lei específica, ou seja, a Lei nº 5.764/71.

O presente trabalho não adentrará por minúcias na presente questão, deixando uma sugestão de tema para trabalhos futuros, pois é uma questão de extrema importância e, certamente, adentrará na esfera do poder judiciário.

Destarte, é importante ressaltar que as características traçadas no próximo tópico podem convergir com algumas questões citadas sobre a Lei nº 5.764/71, uma vez que buscaremos as características dadas pelo Código Civil, às cooperativas, onde estão justamente àquelas que se confrontam com os dispositivos da Lei nº 5.764/71.


1.4.3.1. As características da sociedade cooperativa no Código Civil


1.4.3.1.1. Variabilidade ou dispensa do capital social


O artigo 1.094 do Novo Código Civil, em seu inciso I, dispõe como uma das características das sociedades cooperativas a variabilidade, ou dispensa de capital.

Pelo próprio principio da adesão livre e voluntária, abordado no presente trabalho, as cooperativas possuem um capital social variável, pois existe uma própria variabilidade da quantidade de sócios desta sociedade.

A grande questão apresentada é a dispensa de capital. A Lei nº 5.764/71 estipulou, no artigo 21, inciso III, que o estatuto da sociedade deve indicar o capital mínimo para constituição da sociedade cooperativa, impossibilitando assim a criação destas sociedades sem capital. Clara está a existência de um conflito de normas.

Pressupondo que os dispositivos do código civil derrogaram os da Lei 5.764/71, pois não se faz pertinente a discussão deste tema, Renato Lopes Becho leciona que “os efeitos no mundo dos fatos dessa inovação poderão ser muito grandes, permitindo uma imensa inserção no universo jurídico daquelas cooperativas que visarem atingir pessoas mais desprovidas de dinheiro [...]”.[59]


1.4.3.1.2. Número mínimo de sócios


Outro dispositivo que merece destaque no novo Código Civil é o apresentado no artigo 1.094, inciso II, que instituiu como característica das cooperativas o “concurso de sócios em número mínimo necessário a compor a administração da sociedade, sem limitação de número máximo”.

A Lei 5.764/71[60] institui que o número mínimo de pessoas para a constituição de uma cooperativa singular é 20 (vinte). Novamente apresenta-se um conflito, pois o Novo Código Civil não estipulou taxativamente um número mínimo de pessoas, mas colocou como sendo o mínimo necessário para compor a administração da sociedade.

Nos termos da Lei 5.764/71, em seu artigo 47, a sociedade cooperativa será administrada por uma Diretoria ou Conselho de Administração, composto exclusivamente por associados, com mandato nunca superior a 4(quatro) anos, sendo obrigatória a renovação de, no mínimo, 1/3 (um terço) deste Conselho.

Da inteligência pregada pela parte final do artigo citado, certamente o mínimo de pessoas para se compor o Conselho de Administração da cooperativa seriam 3 (três), pois senão, não se falaria em renovação de no mínimo 1/3 (um terço) deste Conselho.

Destarte, em primeiro momento, nos termos do Código Civil, o número mínimo de pessoas para constituir uma cooperativa seriam 3 (três) pessoas. Porém, o artigo 56, da Lei nº 5.764/71, cita que a administração da sociedade será fiscalizada, assídua e minuciosamente, por um Conselho Fiscal, constituído de 3 (três) membros efetivos e 3 (três) suplentes, todos associados, proibindo o exercício cumulativo dos cargos do conselho de administração e fiscal.

Mais uma vez se vislumbra o conflito de normas, pois nos termos do Código Civil, seriam apenas necessários os membros do Conselho de Administração, ou seja, 3 (três), mas a lei ainda obriga a constituição do Conselho Fiscal, mais 6 (seis), desta forma, paira-se dúvidas sobre a revogação dos artigos que tratam sobre o Conselho Fiscal.

Como ensina Renato Lopes Becho, “teremos que aguardar as manifestações da doutrina, as decisões judiciais ou o trabalho legislativo, para dirigir tais conflitos”.[61]


1.4.3.1.3. Limitação de detenção de capital


Dentre as principais características das sociedades cooperativas, está a questão do capital. Conforme já estudado, as cooperativas são sociedades de pessoas, e assim, denotam mais importâncias a estas do que ao capital.

Desta feita, com o intuito de não descaracterizar este tipo de sociedade, frente ao princípio da gestão democrática e pelas peculiaridades deste tipo de sociedade, que preza pelo trabalho, mutualidade e igualdade, o Código Civil estabeleceu no inciso III, do art. 1.094, que deve haver limitação ao valor da soma de quotas do capital social que cada sócio poderá tomar.

Esta preocupação se deve ao fato de que, se um associado possuir grande parte do capital social da cooperativa, sua saída pode acarretar a inviabilidade desta. Ocorrerá uma certa submissão dos outros associados a este, o que incorreria em confronto com os preceitos das sociedades cooperativas.

O que se torna imperioso frisar, é que o Código Civil não atribuiu limite máximo de detenção de quotas pelo associado, pairando uma dúvida sobre a revogação do artigo 24, § 1º, da Lei nº 5.764/71, que preceitua que nenhum associado poderá subscrever mais de 1/3 (um terço) do total das quotas-partes, salvos nos casos citados na lei.


1.4.3.1.4. Intransferibilidade das quotas a terceiros


Esta matéria foi tratada no Código Civil, no artigo 1.094, inciso IV, apenas reforçando e ampliando os preceitos da Lei 5.764/71, em seu artigo 4º, inciso IV.

A diferença vislumbrada entre os diplomas é a questão da intransferibilidade das quotas mesmo por herança, que não era tratada na Lei 5.764/71.

Renato Lopes Becho, ao tratar desta questão, leciona que o argumento lógico para vetar a transferência de quotas a terceiros, “é que nessas sociedades há uma natural e inafastável união de pessoas com algum traço comum”.[62]

Ainda é importante ressaltar o princípio da adesão livre e voluntária, ou seja, qualquer que detenha as prerrogativas estatutárias para a associação a uma sociedade cooperativa pode fazê-la, não tendo o motivo para a transferência de quotas.


1.4.3.1.5. Quorum assemblear fundado nas pessoas


Vislumbrando o principio da gestão democrática, o artigo 1.094, inciso V, determinou que o quorum para a assembléia geral funcionar e deliberar deve ser fundado no número de sócios presentes, e não no capital social representado.

O legislador enfatizou a questão da importância da pessoa do cooperado, e principalmente sua presença em assembléia. Segundo o artigo supramencionado o sócio deve estar presente à assembléia.

A sistematização de assembléias previstas na Lei 5.764/71[63] prevê algumas possibilidades de representação do sócio nas assembléias, não sendo necessária sua presença. Porém, fora estas possibilidades, o sócio realmente deve estar presente.

Segundo Renato Lopes Becho não existe motivo para a manutenção da vedação de voto por procuração, pois “é de praxe de nosso sistema jurídico a possibilidade do uso de representação, ou mandato, classificado como um tipo de contrato”.[64]


1.4.3.1.6. Direito a um só voto


Mais uma vez o legislador se apegou ao princípio da gestão democrática, tendo o artigo 1.094, inciso VI, dado direito ao associado a apenas um voto independente do capital ou sua participação. Esta disposição veio apenas ratificar aquela prevista no artigo 42, da Lei nº 5.764/71.


1.4.3.1.7. Distribuição dos resultados e atribuição de juros ao capital


O artigo 1.094, inciso VII, do Código Civil tratou da distribuição dos resultados obtidos pela cooperativa proporcionalmente ao valor das operações efetuadas pelo sócio com a sociedade, podendo ser atribuído juro fixo ao capital realizado.

Conforme se vê, duas questões foram ancoradas no inciso referido, uma quanto à distribuição dos resultados, que conforme já estudado pode se caracterizar como sobra ou prejuízo, e outra quanto à fixação de juros.

A primeira questão foi tratada pela Lei nº 5.764/71, em seu artigo 4º, inciso VII, que prevê “o retorno das sobras líquidas do exercício, proporcionalmente às operações realizadas pelo associado, salvo deliberação em contrário da Assembléia Geral”.

No Direito qualquer interpretação de norma deve ser feita de forma sistemática, o que nos leva a perceber que é proibida a distribuição das sobras de acordo com a detenção de capital de cada associado, pois há um vedação da remuneração da quota-parte[65], mesmo que assim deliberasse a Assembléia Geral da sociedade.

Segundo os ensinamentos de Renato Lopes Becho:

As hipóteses colocadas à disposição da assembléia geral, até a vigência do novo Código Civil, são a) devolução das sobras aos associados, na proporção de suas relações com as cooperativas; b) incorporação às quotas-partes, também na proporção dos negócios de cada associado, que passaria a deter um número variável de quotas-partes; c) não distribuição das sobras, modalidade que significa doação do resultado positivo à cooperativa.[66]

Porém, conforme se vê do dispositivo do novo código civil, as possibilidades se restringiram a uma, que seria a letra “a” citada por Becho.

Outro fator abordado pelo legislador foi a atribuição de juros ao capital integralizado. Logicamente, o legislador busca com este dispositivo manter a valoração das quotas-partes que compõem o capital social da sociedade.

Conforme se vê o Código Civil abriu a possibilidade de atribuir juro fixo ao capital realizado, não demarcando, contudo, limite mínimo ou máximo para a delimitação deste juro. Diferentemente, a Lei nº 5.764/71 na parte final de seu artigo 24, parágrafo segundo, é clara ao limitar o máximo de juros em 12% (doze por cento) ao ano para incidir sobre o capital integralizado.

Defronte, novamente, de um conflito entre as normas. Porém é importante salientar que mesmo entendendo que houve a revogação da parte do artigo que limita os juros a serem aplicados, “não é juridicamente possível utilizar-se da atribuição de juros como forma disfarçada de distribuição de sobras, o que as transformariam inegavelmente em lucro”.[67]

É inegável, que o que se deve apresentar é a adequação das normas aos princípios e filosofia que regem as sociedades cooperativas.


1.4.3.1.8.Indivisibilidade do fundo de reserva


O inciso VIII, do artigo 1.094, do Código Civil, instituiu que é indivisível entre os sócios o fundo de reserva, mesmo em caso de dissolução da sociedade.

Esta questão é inerente às sociedades cooperativas. Diferentemente do que em outros tipos de sociedades os fundos cooperativos, entendendo aqui os fundos obrigatórios previstos no artigo 28 da Lei nº 5.764/71, não podem ser divididos pelos sócios.

Os fundos cooperativos possuem destinações vinculadas a disposições legais[68] ou, em caso de liquidação da sociedade cooperativa, serão entregues ao Tesouro Nacional.[69]


1.4.3.1.9. Responsabilidade dos sócios


O artigo 1.095, do Código Civil, prevê que a responsabilidade dos sócios pode ser limitada ou ilimitada. Os parágrafos do artigo explicam que é limitada a responsabilidade em que o sócio responde somente pelo valor de suas quotas e pelo prejuízo verificado nas operações sociais, quardada a proporção de sua participação nas mesmas proporções, e ilimitada a responsabilidade em que o sócio responde solidária e ilimitadamente pelas obrigações sociais.

Não representou nenhuma inovação estes dispositivos do novo código, pois já havia a possibilidade de auferir a responsabilidade dos sócios em limitada ou ilimitada. Quanto à questão da distribuição dos prejuízos, os artigos 80, 81 e 89, da Lei nº 5.764/71, já previam o rateio entre os associados.


1.4.3.1.10. Obrigatoriedade da utilização do vocábulo “cooperativa”


Nenhuma inovação trouxe o artigo 1.159, do Código Civil, que institui que “a sociedade cooperativa funciona sob a denominação integrada pelo vocábulo ‘cooperativa’”, uma vez que, o artigo 5º, da Lei nº 5.764/71, já exigia uso da mesma expressão em sua denominação.


1.5. AS SOCIEDADES COOPERATIVAS COMO SOCIEDADE AUXILIAR, INSTRUMENTO DE SEUS ASSOCIADOS. A DUPLA QUALIDADE DOS COOPERADOS.


A sociedade cooperativa como sociedade de pessoas, e não sociedade de capital, sempre coloca a pessoa dos sócios à frente do elemento econômico, o que demonstra que a sociedade existe para estes e por conta destes.

Esta questão foi tratada por Renato Lopes Becho como o Princípio da Utilidade, colocado da seguinte maneira:

[...] uma cooperativa só deve ser formada se for útil a, principalmente, seus associados. Desta forma, uma cooperativa de consumo só deve ser criada se for possível oferecer um algo a mais a seus associados: produtos a preços mais convidativos, formas melhores de pagamento, produtos com qualidade melhor etc. Caso contrário, o associado não perceberá a vantagem de ser cooperativado. Uma cooperativa de trabalho só deve ser formada se for para conseguir melhores colocações para seus associados, ou para que esses alcancem uma remuneração melhor, ou que passem a ter uma posição melhor na sociedade, através da inserção social, dando-lhes maior dignidade etc. Uma cooperativa de produtores rurais deve praticar preços melhores do que as empresas comerciais concorrentes, ou conseguir-lhes facilidades de crédito, acesso a tecnologia, melhores matrizes etc.[70]

As cooperativas são formadas para prestarem serviços aos seus associados, de maneira desinteressada, pois na execução deste serviço não buscará vantagem alguma nesta relação, mas simplesmente se instituem no desiderato de serem úteis aos seus cooperados.

Desta feita, se percebe que os cooperados são imbuídos de uma dupla qualidade, pois, ao passo que são sócios da cooperativa, e a ela controlam, também o são utilizadores de seus serviços.

Assim a sociedade cooperativa é colocada como uma ‘sociedade auxiliar’, cuja simples razão de existir se define pela prestação de serviços de maneira desinteressada aos sócios.

Reginaldo Ferreira Lima leciona o seguinte:

A natureza jurídica própria da sociedade cooperativa consiste em ser ela uma ‘sociedade auxiliar’, de caráter institucional, a qual, na sua condição de ente personificado, existe tão só para prestar serviços aos associados, independentemente da idéia de, como pessoa jurídica, obter vantagens para si, em detrimento do cooperado, investido na dupla qualidade: de associado e utente dos serviços cooperativos[71].

Martin Luther, citado por Geraldo Ataliba, confirma a presente tese colocando que “a cooperativa apresenta-se, destarte, precisamente como associação auxiliar, edificada por seus membros sobre o princípio da auto-ajuda. Ela existe para ‘servir aos associados’”. [72]

Desta forma, a sociedade cooperativa quando realiza negócios, o faz em nome dos cooperados, e qualquer vantagem ou desvantagem em relação a este negócio não será desta, mas sim dos associados. Adentra-se aqui numa seara importantíssima que é a percepção de que a sociedade cooperativa é, e não pode deixar de ser, um instrumento dos sócios.

Neste sentido são importantes os ensinamentos de Amílcar Barca Teixeira Júnior e Lívio Rodrigues Ciotti, que lecionam que “as cooperativas nada mais são do que instrumentos de que se servem os cooperados para otimizar o resultado de sua atividade econômica, seja ela de que natureza for”.[73]

É interessante serem colocados neste tópico, conjuntamente, os conceitos de sociedade auxiliar, da instrumentalidade das cooperativas e da dupla qualidade dos associados, pois, além de estarem muito próximos, elucidam aspectos importantíssimos da estrutura das sociedades cooperativas.

Como em toda matéria jurídica, não podemos analisar um aspecto da sociedade cooperativa sem atentarmos para toda sua sistemática, pois assim facilmente incorreríamos em erro.

Assim, visualizando a sociedade cooperativa como sociedade auxiliar e mero instrumento dos sócios, que estão imbuídos no controle desta sociedade ao mesmo tempo em que usufruem seus serviços e são beneficiários destes, podemos verificar que todos os ingressos ou dispêndios financeiros desta sociedade, não podem ser auferidos a esta, mas aos seus sócios.

Em síntese, merece destaque o ensinamento de Flávio Zanetti de Oliveira, que lecionou:

As cooperativas não auferem receitas próprias como pessoa jurídica e, sim, tão somente, ingressos financeiros, que são dos associados, e para os quais serve de instrumento, na condição de ‘sociedade auxiliar’, atuando como mera projeção do cooperado.[74]

Hugo de Brito Machado, em parecer sobre a tributação das cooperativas, aborda a questão da seguinte maneira:

Essas sobras não configuram lucro, porque não pertencem à cooperativa e por isto não configuram acréscimo patrimonial seu. Diferem, ainda, do lucro e da renda, porque não remuneram o capital investido, nem o trabalho da pessoa jurídica, e sim o trabalho pessoal de cada cooperado, tanto que são distribuídas para cada um deles na proporção desse trabalho. Em outros termos, quem aufere renda é o cooperado [...] deve-se ter em mente, mais uma vez, a natureza peculiar das cooperativas, que prestam serviços aos próprios sócios.[75]

Ora, conforme exposto, a cooperativa pode ser colocada como uma extensão da economia dos associados, ou se cooperativas de grau superior, o prolongamento da economia das cooperativas associadas[76].

Os aspectos estruturais ora levantados são de extrema importância e por isso, conforme exposto, abordados em uníssono pela grande maioria da doutrina cooperativista.


1.6. A CAPACIDADE CONTRIBUTIVA DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS


As sociedades cooperativas, como já estudado, são sociedades que nascem para prestar serviços aos seus associados, que possuem uma dupla-qualidade, ou seja, são sócios e utentes dos serviços. Neste contexto, a cooperativa se reveste como instrumento dos sócios, ou seja, ao realizar qualquer ato o faz em nome dos associados. Assim, não possuem receitas ou despesas, pois não auferem lucro, bem como nenhum acréscimo patrimonial.

Pois bem, com estas peculiaridades já estudas, a verificação da capacidade contributiva das sociedades cooperativas não se torna um problema danoso, mas mero labor interpretativo dos estudos já efetuados.

Em primeiro ponto, a Constituição Federal de 1988, instituiu em seu artigo 145, o seguinte:

Art. 145 –A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
[...]
§1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

Merece destacar, que a expressão “sempre que possível” utilizada pelo legislador, não deve ser entendida como mera recomendação ou um simples apelo, mas, segundo Roque Antônio Carrazza, “[...] se for da índole do imposto, ele deverá obrigatoriamente ser graduado de acordo com a capacidade econômica do contribuinte”.[77]

A capacidade contributiva seria, em síntese, a obrigação constitucional de que, ao se instituir qualquer imposição tributária, deve ser respeitada a possibilidade de contribuir da pessoa.

Desta maneira, em atenção ao principio da capacidade contributiva, é de bom alvitre a análise das sociedades cooperativas.

As cooperativas não auferem lucro, nem renda, nem tampouco acréscimo patrimonial, conforme já estudado. As sobras que por um acaso ocorrerem, mesmo após os pagamentos dos custos da cooperativa, bem como o envio aos fundos da porcentagem legal, são repartidas pelos sócios na proporção das operações realizadas com a cooperativa.

Desta maneira, uma pergunta se faz necessária: a sociedade cooperativa possui capacidade contributiva?

Certamente, a resposta será negativa. Amílcar Barca Teixeira Júnior leciona que “de fato, não se pode admitir capacidade contributiva em sociedade que objetiva incrementar a capacidade individual de cada cooperado”.[78]

Neste mesmo sentido, José Eduardo Soares de Melo ensina que:

As atividades cooperativas não podem significar a efetiva existência de capacidade contributiva, pelo simples fato de que a Lei federal nº 5.764/71 dispõe que o contrato de sociedade cooperativa é realizado sem objetivo de lucro (art. 3º), sendo que suas sobras são destinadas a Fundos de Reserva e de Assistência (art. 28).[79]

Pelas peculiaridades das sociedades cooperativas, a sua capacidade contributiva não é efetiva.

Porém é necessário fazer uma pequena ressalva neste tema, pois realmente não existe uma efetiva capacidade contributiva da cooperativa, porém em certas atividades, conforme será, mais a frente demonstrado, pode-se auferir uma temporária capacidade contributiva a sociedade cooperativa.


1.7. ATOS COOPERATIVOS E NEGÓCIOS COOPERATIVOS E ATOS NÃO-COOPERATIVOS


As sociedades cooperativas, conforme já salientado, são sociedades com peculiaridades únicas, que são constituídas com o propósito de prestarem serviços de maneira desinteressada aos seus sócios. Desta maneira, as cooperativas no intuito desta prestação realizarão uma gama de atos e negócios como intuito de viabilizarem a sua existência e atingir sua finalidade.

Assim, é importante a visualização correta destes atos e negócios praticados pelas sociedades cooperativas, uma vez que as características únicas deste tipo societário levam as mesmas a terem um enquadramento diferenciado de seus atos à luz da legislação vigente, o que já visualiza que a primeira hipótese para nosso trabalho é verdadeira.

O entendimento de todos os institutos já estudados neste trabalho são imprescindíveis para a compreensão correta dos atos praticados pelas sociedades cooperativas. De qualquer modo, será latente a busca de conhecimentos anteriores na explicação dos tópicos seguintes.


1.7.1. Atos cooperativos

1.7.1.1. Conceito e classificação dos atos cooperativos

O conceito de ato cooperativo pode ser verificado sob duas óticas, o conceito legal e o conceito doutrinário. Porém, é importante salientar que o conceito legal deve ser vislumbrado de maneira sistêmica, pois o Direito é um todo uno e harmônico, para assim não ocorrer a incorreta compreensão deste instituto.

Conforme leciona Renato Lopes Becho[80], a conceituação doutrinária costuma ser mais científica e melhor elaborada do que a conceituação legal, que, apesar das vantagens de sua existência, facilitando, por exemplo, as decisões judiciais e a aplicação da legislação tributária as cooperativas, não são imprescindíveis, e em muitos casos incompleta.

A Lei nº 5.764/71 em seu artigo 79, assim definiu o ato cooperativo:

Art. 79 – Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único – O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.

Merece destaque a argumentação de Roberto Pastorino:

A teor da letra dos legisladores, o Brasil, Argentina, Uruguai, Honduras e Colômbia consagram o ato cooperativo, e uns poucos mais – Canadá, Espanha – exibem normas das quais podem desentranhar-se sem maior esforço. Porém a imensa maioria guarda silêncio. Qual é a sorte da tese que proponho em tal circunstância? Creio que a questão é aparente por duas razões. A primeira, é a meu modo de ver básica, em que se há cooperativa necessariamente há ato cooperativo, porque a cooperação se expressa juridicamente através dele, não há outra forma possível. A lei não cria o ato cooperativo, porque nenhuma lei pode criar condutas que não existem na sociedade. A lei só reconhece a existência do ato cooperativo como objeto de regulação de um modo ou de outro, como são reconhecidos os atos de comércio.[81]

Desta maneira, para se conceituar o ato cooperativo é necessário debruçar-se sobre toda a sistemática legal, bem como operacional das sociedades cooperativas, para assim, corretamente ter-se a definição e caracterização do ato cooperativo.

As cooperativas são criadas para prestar serviços aos associados, sem o objetivo de lucrar com esta relação, sendo que, seus sócios possuem uma dupla qualidade. Na lição de Reginaldo Ferreira Lima a prestação de serviços da cooperativa “[...] consiste em proporcionar as condições que os associados (cooperados) exerçam coletivamente sua atividade, que se constitui no objeto das cooperativas”.[82]

Neste sentido, para se concretizar a atividade cooperativa, pode-se vislumbrar, a caracterização de dois tipos de atos, um ligado a atividade fim da cooperativa, e outro ligado as atividades realizadas pela cooperativa como instrumento dos sócios, ou seja, atos realizados em nome dos associados.

No ensinamento de Hugo de Brito Machado[83] seriam atos principais aqueles ligados à atividade fim da cooperativa, e acessórios àqueles concernentes à atividade meio, ou atividade instrumental.

O que importa salientar é que os atos acessórios são imprescindíveis para a execução dos atos principais, e até mesmo para a existência das sociedades cooperativas. Exemplificando, em uma cooperativa que agrega produtores de soja, após a entrega da produção à cooperativa, esta armazena, aluga caminhões e procura o melhor negócio para seus cooperados. Após a venda, com o ingresso de dinheiro na cooperativa, ela paga o aluguel dos caminhões, do armazém, entre outras, e a sobra é então repassada aos cooperados, na proporção da quantidade de soja entregue por cada um. Nesta suposição, tem-se como exemplo de ato principal, a entrega da produção à cooperativa pelos cooperados, e ato acessório o aluguel do armazém, do caminhão, bem como àqueles inerentes a administração da sociedade, como pagamento de funcionários.

É preponderante a afirmação, não rara no Direito que os atos acessórios seguem os principais. Na lição de Carlos Maximiliano, citado por Renato Lopes Becho, resumindo a técnica interpretativa apresentada:

Acessorium sequitur principale: O texto referente ao principal, rege também o acessório. O acessório acompanha o principal.[84]

Conseqüentemente, conforme afirma Hugo de Brito Machado, “tanto os atos principais, como os acessórios ou instrumentais, são atos cooperativos para qualquer fim de direito”.[85]

Amílcar Barca Teixeira Júnior classifica os atos cooperativos de forma a dissecar o ato acessório colocado por Hugo de Brito Machado em dois. Segundo aquele doutrinador, os atos acessórios poderiam ser divididos em: atos auxiliares se caracterizam “quando a cooperativa age no sentido de colocar à disposição dos associados (cooperados) os instrumentos indispensáveis para o cumprimento de sua atividade” [86]; atos acessórios (stricto sensu), atos que viabilizam a sua atuação, como, as contratações de serviços, operações relativas a equipamentos e outros atos sempre direcionados à administração da sociedade.

A Doutrina, como mais a frente será estudado, também distinguiu nas sociedades cooperativas uma série de negócios, que muitas vezes se confundem com os próprios atos, face à conexão existente entre estes institutos.


1.7.1.2. Adequado tratamento tributário ao ato cooperativo


A Constituição Federal de 1988 mencionou, pela primeira vez em um texto constitucional, a figura do ato cooperativo, reconhecendo este tipo peculiar de ato praticado pelas sociedades cooperativas.

Conforme estudado anteriormente, a Constituição Federal de 1988 trouxe uma série de incentivos às cooperativas, dentre estes, a não obrigatoriedade de autorização para a criação[87], a não intervenção estatal em seu funcionamento[88] e o dever do Estado estimular este tipo de sociedade[89].

Além desses aspectos determina a Carta Magna que:

Art. 146 – Cabe à lei complementar:
I – dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
II – regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como,em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

Da leitura do inciso III, da letra c, do artigo acima, vislumbramos que o legislador originário esta consciente da importância e peculiaridades das sociedades cooperativas, determinando assim o adequado tratamento tributário aos atos cooperativos, atendendo, pela visão harmônica do Diploma, ao próprio dever de estímulo a ser dispensado a este tipo societário.

A norma verificada, nos termos dos ensinamentos de Celso Ribeiro Bastos[90], é considerada norma programática, ou seja, é uma norma que se procrastina no tempo, devendo ser gradualmente aplicada, na medida que surjam quaisquer disposições legais e políticas inerentes a matéria nela tratada. Ainda ensina o Doutrinador, que estes tipos de normas são obrigatórias e estipulam dever do legislador, tendo alguns de seus efeitos imediatos, como a revogação de leis que colidam com a direção a que ela aponte.

Quanto ao dispositivo em comento, um problema verificado, é que, até o presente momento, o Congresso Nacional, não editou a Lei Complementar no sentido de esclarecer e ordenar o artigo citado.

Desta feita, algumas discussões interessantes são verificadas, uma pelo fato da falta da lei complementar, onde se discute se a lei específica das cooperativas, Lei nº 5.764/71, poderia ser entendida como Lei Complementar, e outra pelo legislador originário ter utilizado a palavra “adequado”, para adjetivar “tratamento”, pois não se pode saber com clareza qual deve ser este tratamento.

Quanto à primeira questão, já foi pacificado na doutrina, bem como nos tribunais[91], o entendimento que a Lei nº 5.764/71 foi recepcionada com força de Lei Complementar, conforme leciona Antônio Souza Prudente:

[...] a Lei nº 5.764, de 16/12/71, que instituiu o regime jurídico das sociedades cooperativas, apresenta-se, também, no ordenamento jurídico nacional, com o conteúdo material de lei complementar, estabelecendo, ainda que timidamente, normas gerais sobre o adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas (arts. 79, 85, 86, 87, 88, 111 e 113), em caráter subsidiário ao CTN, para eficácia razoável do comando constitucional, até o advento da prometida lei complementar, formal e materialmente almejada, como posta em referência, no Texto Magno. [92]

Quanto à adequação tributária merece um maior labor mental, pois a compreensão das peculiaridades da sociedade cooperativa é imprescindível para, pelo menos, se tentar dar o tratamento tributário adequado previsto na norma constitucional.

Leciona Renato Lopes Becho[93], que um problema enfrentado no sistema cooperativo legal vigente, é que a norma que define o ato cooperativo[94] é incompleta e insuficiente para realizar o mandamento constitucional, sendo importante que as novas leis que tratem do assunto, como a lei complementar tributária, prevista no artigo 146 constitucional, atualizem esta definição.

Neste sentido, mais uma vez, merece destaque os ensinamentos de Antônio Souza Prudente, ao lecionar que:

[...] somente a interpretação sistêmica e finalística da norma determinante da alínea c do inciso III do artigo 146 constitucional, que assegura um adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas, há de encontrar-se, nas normas gerais da lei complementar, ali prometida, uma definição também adequada do fenômeno tributário que possa atingir o ato cooperativo, legalmente constituído, com tratamento adequado e específico de sua hipótese de incidência, e decompor-se, nos cuidados desse tratamento, em seus aspectos subjetivos, material, espacial e temporal, com vistas numa definição de seus fatos geradores, sujeitos da relação jurídico-tributária, base de cálculo, alíquotas, obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários, na perspectiva de coibir, sempre, a interferência estatal com o intuito confiscatório do funcionamento da entidade cooperativa, garantindo-se,assim, a plena eficácia da norma constitucional, que assegura o apoio e o estímulo ao cooperativismo, no Brasil.[95]

O que se percebe do mandamento constitucional previsto no artigo 146, inciso III, letra c, que pode ser encarado como verdadeiro princípio[96], que o tratamento dispensado às cooperativas não podem ser o mesmo destinado aos outros tipos de sociedades, pois o confronto à constituição estaria latente neste caso.

Roque Antônio Carraza ensina quanto às cooperativas que, “embora não sejam imunes á tributação, devem receber um tratamento diferenciado daquele alcança as pessoas jurídicas de direito privado em geral”. [97]


1.7.2. Atos não-cooperativos


A legislação brasileira sobre as cooperativas, em especial, a Lei nº 5.764/71, não consagrou o princípio do exclusivismo, que pregoa que a sociedade cooperativa não pode praticar negócios pertinentes à sua esfera interna com pessoa diversa de seu quadro de sócios.

Destarte, pelo referido não exclusivismo, as sociedades cooperativas estão autorizadas a praticar atos não cooperativos. É necessário tecer certos cuidados à definição destes tipos de atos, pois em uma verificação literal do conceito de ato cooperativo, poderíamos incorrer em erro ao concluir que todo ato praticado entre uma cooperativa e outra pessoa física ou jurídica, que não integrante do quadro associativo, seria ato não cooperativo.

Segundo os ensinamentos de Renato Lopes Becho, “o conceito de ato não cooperativo pode ser extraído da legislação, por meio de atividade intelectiva do jurista, em interpretação sistemática, e conceituado academicamente [...]”[98], o que nos leva a realizar um cotejo interpretativo dos artigos 85, 86 e 88 da Lei nº 5.764/71.

O artigo 85, da Lei nº 5.764/71, abre a possibilidade às cooperativas agropecuárias e de pesca, de adquirirem produtos de não associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, ou seja, que poderiam ser sócios da sociedade, mas por vontade própria não o são, com o intuito de cumprir contratos ou suprir capacidade ociosa de instalações industriais.

O artigo 85, claramente, remete à cooperativa a prestação dos mesmos serviços praticados aos seus sócios a pessoas não integrantes do rol de associados, mas que poderiam ser. Neste diapasão, ao exemplificar, uma cooperativa de pescadores que por ventura tivesse realizado um contrato cujo objeto é a venda de uma tonelada de sardinha em conserva, e porventura, com a produção de seus associados fosse produzido somente 900 (novecentos) quilos de sardinha em conserva, poderia, com o intuito de viabilizar seu negócio-fim[99], comprar o quanto necessário de sardinha para produzir os 100 (cem) quilos restantes de outro pescador, não associado. Desta feita, a cooperativa estaria prestando o mesmo serviço aos associados e ao pescador não associado. Vislumbrar-se-ia neste caso um ato não cooperativo.

Renato Lopes Becho, na interpretação do art. 85, da Lei 5.764/71, leciona que “significa que o ato não-cooperativo é praticado por uma pessoa como se fosse dona da cooperativa, mas que não o seja”.[100]

Deste artigo 85, da Lei nº 5.764/71, verifica-se a possibilidade da prática do ato não cooperativo por cooperativas agropecuárias e de pesca, porém, o artigo 86, do mesmo diploma, ampliou esta possibilidade ao instituir que “as cooperativas poderão fornecer bens ou serviços a não associados, desde que tal faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a [...] lei”.

Conseqüentemente, conforme já estudado, uma vez tendo o legislador não consagrado o princípio da exclusividade, abriu-se a possibilidade às cooperativas de praticarem atos não-cooperativos, conforme se vê do artigo acima citado.

Em labor interpretativo do artigo 86, conforme leciona Renato Lopes Becho:

[...] o permissivo do artigo 86 [...] não influencia nem diz respeito aos negócios realizados pela cooperativa com o mercado, fornecedores, bancos, empregados, prestadores de serviços públicos etc. Mas diz respeito à realização de um negócio principal, negócio-fim, com outra pessoa não associada a cooperativa, que está em situação semelhante ao do associado, mas que optou por não ser associado a cooperativa..[101]

Uma das principais questões apontadas pelo ato não cooperativo, é que deve ser realizado negócio-fim da cooperativa com pessoa que poderia ser associado, mas não é, e ainda, deve claramente atender ao interesse comum dos associados e, como conseqüência, da cooperativa.

O artigo 88, da Lei nº 5.764/71, abre a possibilidade das cooperativas de participarem de sociedades não cooperativas para melhor atender seus próprios objetivos e de outros de caráter assessório ou complementar. Este tipo de ato não cooperativo se vislumbraria no caso de uma cooperativa de consumo se associar a uma das empresas de que compra produtos e vende as associados. Esta associação estaria facilitando seu negócio-fim, pois como sócia da distribuidora poderia até obter preços melhores, além de participar nos resultados desta empresa.

Merece destacar também o artigo 87 e o parágrafo único do artigo 88, da Lei nº 5.764/71, que instituem que os resultados, logicamente positivos, obtidos pela execução dos atos descritos nos artigos 85, 86 e o caput do 88, do mesmo diploma serão contabilizados em separado, para permitir o cálculo para incidência de tributos, e serão levados à conta do “Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social”, previsto no artigo 28, inciso II.

Desta feita, em conseqüência da previsão destacada no parágrafo anterior, é importante salientar que as cooperativas devem realmente realizar os atos não cooperativos somente quando forem atender os interesses dos cooperados, pois senão não existiria justificativa, uma vez que, conforme já estudado, os fundos da cooperativa são indivisíveis, ou seja, os cooperados não poderão ter proveito pecuniário quando dos resultados positivos advindos de atos não cooperativos.

Ainda da inteligência dos dispositivos mencionados acima, neste momento a cooperativa terá uma capacidade contributiva temporária, ou seja, os ingressos advindos de atos não cooperativos, serão contabilizados apartados e sofrerão incidência de tributos, porém o restante será levado a conta do “Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social”, o que demonstra que a cooperativa não tem nenhum acréscimo patrimonial advindo também destes atos.

A falta de compreensão deste instituto leva, equivocadamente, a denominação de atos não cooperativos, alguns atos que não o são, como as contratações praticadas pela sociedade em nome dos sócios. Este tipo de ato é imprescindível para a própria existência do ato cooperativo, conforme já abordado.

Seria relatar que as sociedades cooperativas só poderiam praticar atos entre cooperados, ou entre cooperativa e cooperados, que no dizer de Geraldo Ataliba, “[...] fosse uma cooperativa de motoristas de táxi – a sociedade fora formada a fim de que, em seus veículos, os motoristas transportassem uns aos outros” [102], o que não merece nem adentrar minúcias pela completa falta de inteligência em tal assertiva.


1.7.3. Negócios cooperativos


As cooperativas realizam uma enorme gama de negócios que precisam ser destacados e diferenciados pelas peculiaridades apresentadas em cada um destes. Será vislumbrado no desenvolver deste tema, que existe uma grande proximidade entre negócios cooperativos e ato cooperativo, tanto principal ou acessório, uma vez que é por meio destes que, na maior parte das vezes, a sociedade cooperativa realiza seus negócios. Contudo, é importante frisar que nem sempre o será, pois, o próprio negócio principal ou fim da sociedade, quando praticado por pessoa não associada será praticado por ato não-cooperativo, conforme já estudado.

Vários doutrinadores citam os tipos de negócios realizados pelas sociedades cooperativas. Desta feita, para efeito de didática, merecem destaque os recentes pronunciamentos de Renato Lopes Becho sobre o caso, os quais serão utilizados como cerne desta seção, não desmerecendo, em hipótese alguma, as classificações postergadas pelos outros doutrinadores.


1.7.3.1. Negócios principais


Os negócios principais também são chamados de negócios-fim ou internos, sendo a cooperativa criada para a sua realização. Nos ensinamentos de Walmor Franke[103], os negócios principais seriam aqueles realizados entre o associado e a cooperativa.

Estes tipos de negócios seriam verificados nos seguintes exemplos: obtenção de trabalho pela cooperativa de trabalho para os associados; na cooperativa de consumo seria o fornecimento de bens aos associados; na cooperativa agrícola seria o recebimento da produção dos cooperados; entre outros que poderão ser verificados em todos os tipos de sociedade.

Não estaria correta a afirmação de que os negócios principais são sempre realizados através de atos cooperativos, pois conforme já estudado, a verificação na relação de negócios principais de pessoa, que poderia ser associada à cooperativa, mas não é, ou seja, diversa do quadro associativo, é produzida por um ato não cooperativo. Seria, conforme leciona Walmor Franke, a realização de negócios principais com terceiros.


1.7.3.2. Negócios essenciais


Os negócios essenciais são também chamados pela doutrina de negócios-meio ou externos.

Conforme já salientado, a nomenclatura utilizada neste tema é a dada por Renato Lopes Becho, que prefere classificar estes tipos de negócios como essenciais “para demonstrar seu caráter de imprescindibilidade para a realização dos fatos econômicos nas sociedades cooperativas”[104], ou seja, os negócios essenciais são imprescindíveis para a ocorrência dos negócios principais.

A ocorrência destes tipos de negócios se exemplifica com a compra no mercado de produtos por uma cooperativa de consumo, para serem disponibilizados aos cooperados, ou a realização de contrato com pessoa jurídica que possibilite o trabalho dos associados em uma cooperativa de trabalho.

Conforme leciona Reginaldo Ferreira Lima[105], a falsa compreensão deste tipo de negócio, como as contratações realizadas em nome de sócios, poderia levar a serem enquadrados como atuações não cooperativas, o que é equivocado. Merece, desta maneira, também destaque os ensinamentos de Renato Lopes Becho, que confirma e complementa a presente afirmação da seguinte maneira:

Se interpretarmos gramaticalmente o artigo 79 da Lei nº 5.764/71, essas ocorrências não seriam consideradas atos cooperativos. Entretanto, pela característica de imprescindibilidade desses negócios para que aqueles atos sejam possíveis, entendemos que eles devem ser considerados, em interpretação sistemática, como atos cooperativos (pelo menos atos cooperativos lato sensu).[106]

Os negócios essenciais são tão importantes, que sem a realização dos mesmos, as cooperativas não têm motivo para existir, pois a conseqüência desta não realização, é a inviabilidade dos negócios principais, motivo pelo qual a cooperativa é constituída.

Em detrimento de um maior labor mental, tem-se que o incorreto entendimento de que os negócios essenciais seriam atos não cooperativos, e em conseqüência, seriam levados à tributação, sem nenhum desacerto se estaria criando um desestímulo à sociedade cooperativa e realizando indiretamente uma tributação inadequada ao ato cooperativo, o que conforme amplamente demonstrado neste trabalho, é proibido pela Carta Magna.


1.7.3.3. Negócios auxiliares


Os negócios auxiliares são os negócios praticados pela sociedade cooperativa para sua operacionalização. Seriam as contratações de empregados, locações de imóveis, e outros inerentes a administração da sociedade.

As realizações destes negócios se tornam, também, imprescindíveis para a realização tanto dos negócios principais como dos negócios essenciais, uma vez que, são referentes à própria existência física da cooperativa como empresa.

Este tipo de negócio se coaduna, na classificação dada por Amílcar Barca Texeira Júnior, já relacionada neste trabalho, como os atos acessórios (stricto sensu), pois são inerentes à administração empresarial.


1.7.3.4. Negócios secundários


Os negócios secundários não estão ligados imediatamente com os negócios principais da sociedade, mas se adequam a operacionalidade da sociedade cooperativa como empresa. Seria a venda de equipamentos emprestáveis e obsoletos.

Walmor Franke chama estes tipos de negócios de acessórios, definindo-os da seguinte maneira:

[...] Negócios acessórios, “os quais não se encontram em relação imediata com o fim da sociedade. Verificam-se, eventualmente,na esfera operacional da empresa e, conquanto se trate de negócios acessórios, não se equiparam a uma fonte autônoma de receitas (por exemplo, a venda de uma máquina imprestável ou tornada obsoleta etc.)”.[107]

A nomenclatura utilizada por Walmor Franke para designar este tipo de negócios, não foi utilizada por Renato Lopes Becho[108], pois, segundo este doutrinador, confunde-se “negócios acessórios” com o “negócios-meio”, que é verdadeiro acessório dos negócios principais.


2. O IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISSQN


O imposto sobre serviços de qualquer natureza, doravante denominado simplesmente ISSQN, como em qualquer tipo de tributo, tem, para a constituição da obrigação tributária em favor das pessoas políticas de direito público interno, no presente caso os Municípios e o Distrito Federal, que possuir vários elementos, ou seja, são necessárias as existências de sujeito ativo, sujeito passivo, fato gerador, base de cálculo, alíquota, entre outros, além de respeitar as normas constitucionais, especialmente a capacidade contributiva do contribuinte.

Neste instante, se torna imprescindível os ensinamentos de Roque Antônio Carrazza:

A Constituição, ao discriminar as competências tributárias, estabeleceu – ainda que, por vezes, de modo implícito e com uma certa margem de liberdade para o legislador – a norma-padrão de incidência (o arquétipo, a regra-matriz) de cada exação. Noutros termos, ela apontou a hipótese de incidência possível, o sujeito ativo possível, o sujeito passivo possível, a base de cálculo possível e a alíquota possível, das várias espécies e subespécies de tributos. Em síntese, o legislador, ao exercitar a competência tributária, deverá ser fiel à norma-padrão de incidência do tributo, pré-traçada na Constituição. O legislador (federal, estadual, municipal ou distrital), enquanto cria o tributo, não pode fugir deste arquétipo constitucional.[109]

Desta maneira, a norma-padrão de incidência “é a entidade atômica, necessária e suficiente para desencadear a fenomenologia da incidência tributária”.[110]

Obrigatoriamente para a incidência de qualquer tributo é necessário um desencadear de fatos com descrição legal, o que se não acontecer, não existirá o fenômeno da incidência, ou seja, o fato praticado não será imponível. Neste sentido, a segunda hipótese proposta pelo trabalho também se torna verdadeira.

Não pretende o presente trabalho esgotar os assuntos relativos ao ISSQN, mas nos próximos tópicos serão abordados alguns aspectos da norma-padrão de incidência do ISSQN, que facilitarão o teste da hipótese da obrigação tributária existente em relação ao imposto sobre as cooperativas, especialmente as cooperativas de trabalho.


2.1. SUJEITO ATIVO da relação tributária do ISSQN


A Constituição Federal de 1988 outorga aos Municípios a competência para instituir o ISSQN, conforme inteligência do artigo 156, inciso III, que institui:

Art. 156 – Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
[...]
III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.

Conforme se vê da leitura do artigo, depreende-se que os Municípios possuem competência para instituir imposto sobre os serviços definidos em lei complementar, salvo as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, conforme artigo 155, inciso II.

Ressalta-se, seguindo os ensinamentos de Roque Antônio Carrazza[111] que esta competência tributária no Brasil possui traços característicos como a privatividade, a indelegabilidade, a incaducabilidade, a inalterabilidade, a irrenunciabilidade e a facultatividade.

Não se pode deixar de destacar o preceito da parte final do artigo 147, da Constituição Federal de 1988, que dá competência ao Distrito Federal de instituir os impostos municipais.

Desta feita, o sujeito ativo da relação tributária do ISSQN será os municípios ou o Distrito Federal.


2.2. SUJEITO PASSIVO da relação tributária do ISSQN


Como em outras relações tributárias, o sujeito passivo pode ser visualizado na figura do contribuinte. Segundo leciona José Eduardo Soares de Melo, contribuinte seria “a pessoa que mantém relação pessoal e direta com a respectiva materialidade, e que realiza o fato gerador, voluntariamente, passando a ter seu patrimônio comprometido em benefício do sujeito ativo”.[112]

Imperiosa uma pequena digressão, pois este conceito acima referido, se adequa a pessoa do contribuinte de fato, que realmente tem seu patrimônio comprometido, porém é necessário apontar, que no sistema tributário brasileiro existe o instituto da substituição tributária, que subsiste, principalmente para vislumbrar uma melhor fiscalização do pagamento do tributo. Com a substituição tributária, figura-se o contribuinte responsável, que, por lei, é obrigado a recolher o tributo a ser pago pelo contribuinte de fato, que realmente terá seu patrimônio dilapidado.

A Constituição Federal de 1988 não indicou a pessoa que será devedora do ISSQN, porém deu a materialidade do tributo, que é a prestação de serviço, o que leva a inferir que o contribuinte, certamente será a pessoa que presta este serviço, pois somente este, dependendo da espécie de serviço, fruirá de uma respectiva prestação pecuniária do tomador do serviço, ou seja, terá neste caso uma capacidade de contribuir.

Paulo de Barros Carvalho ao falar sobre o critério material acima referido leciona que “é a prestação a terceiro, de alguma utilidade, material ou imaterial, de conteúdo econômico, com foros de habitualidade, e sob o regime de direito privado”.[113]

Ainda dispõe a Constituição Federal, na inteligência dada pelos artigos 146, inciso III, e 156, inciso III, que a lei complementar disporá sobre as normas gerais, a definição do tributo e de suas espécies, bem como fatos geradores, bases de cálculos e contribuintes.

O Decreto Lei nº 406/68, que foi recepcionado pela nova ordem jurídica de 1988 com força de Lei Complementar, dispõe o seguinte sobre a figura do contribuinte do ISSQN:

Art. 10 – Contribuinte é o prestador de serviço.
Parágrafo único – Não são contribuintes os que prestem serviços em relação de emprego, os trabalhadores avulsos, os diretores e membros de conselhos consultivo ou fiscal de sociedades.

Por este artigo, retira-se da figura do contribuinte de ISSQN a figura dos trabalhadores celetistas, avulsos, e diretores e membros de conselhos consultivo ou fiscal de sociedades.

Ainda merece destacar a inteligência do artigo 8º, do mesmo decreto acima:

Art. 8 – O imposto, de competência dos Municípios, sobre serviços de qualquer natureza, tem como fato gerador a prestação, por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviço constante da lista anexa.

Destarte, tem-se que o contribuinte de ISSQN é a empresa ou profissional autônomo que presta o serviço, salvo as pessoas referidas no parágrafo único do artigo 10, do Decreto Lei º 406/68.


2.3. O FATO GERADOR DO ISSQN


O legislador determina que o fato gerador do ISSQN é a prestação de serviço, conforme se retira do artigo 8º, do Decreto Lei nº 406/68. Porém, ao verificar tal assertiva, indaga-se - “Todos os tipos de prestação de serviços serão tributáveis?” – certamente a resposta é negativa.

Em primeiro momento o próprio legislador retirou do fato gerador os serviços relativos ao vínculo empregatício, do trabalho avulso e o serviço dos diretores e conselhos consultivo ou fiscal das sociedades. Porém, é necessário aprofundar um pouco mais este aspecto. Geraldo Ataliba, em parecer inédito, estuda a questão do serviço tributável, que torna imprescindível para a abordagem do tema em análise.


2.3.1. Serviço tributável


A Constituição Federal de 1988, bem como as legislações pertinentes ao ISSQN, se contornaram de uma ampla subjetividade quanto ao conceito de serviço. Pois instituir um tributo sob o fato gerador de prestar serviço, surgem dúvidas sobre qual tipo de serviços a serem tributáveis.

Certo é que existe uma lista taxativa de serviços tributáveis que são colocadas pela legislação, mas o necessário no presente caso, é a real definição de que serviço pode ser tributável, independente se esteja ou não no rol de serviços que o legislador instituiu.

Primeiramente, serviço “é o desempenho de qualquer esforço humano, objetivando proporcionar a outrem, sob regime de direito privado, um proveito, utilidade ou comodidade, ou satisfação de necessidade”. [114]

Neste sentido, seria errôneo dizer que todos os tipos de serviços seriam objeto de tributação, pois, certamente, alguns tipos de serviços não irão auferir qualquer proveito a quem o presta, o que tornaria incabível uma tributação, face ao próprio princípio de capacidade contributiva, já abordado anteriormente.

Assim, na inteligência do exposto acima, nem todo serviço pode ser tributado, como se concluiria de uma simples e singela leitura do artigo 156, inciso III, da Constituição Federal de 1988. É necessária a verificação sistemática de todo o ordenamento jurídico constitucional, por ser uno e harmônico.

Neste sentido, Geraldo Ataliba aponta que:

Pode-se, pois, à vista do Texto Constitucional, definir serviço tributável como desempenho de atividade econômica apreciável, produtiva de utilidade para outrem, porém sem subordinação, sob o regime de direito privado, com fito de remuneração.[115]

Esta delimitação do conceito geral de serviços, nas lições de Paulo de Barros Carvalho[116] tem o objetivo de retirar do campo do serviço tributável o chamado auto-serviço, as prestações carentes de conteúdo econômico, os serviços decorrentes de relação de emprego, bem como os serviços esporádicos.

Destarte, pode-se retirar alguns elementos imprescindíveis para caracterização do serviço tributável como: “desempenho de atividade”; “economicamente apreciável”; “produtiva de utilidade”; “para outrem”; “sem subordinação”; “em regime de direito privado”; e “com fito de remuneração”.

Algumas destas características se tornam importantes para o delinear do pensamento deste trabalho, o que torna imperioso alguns destaques.

O serviço prestado deve ser “economicamente apreciável”. Esta máxima se deve ao fato de que de alguma maneira o serviço prestado deve ser economicamente auferível, ou seja, serviço “sem valor, sem nenhum conteúdo econômico, sem expressão nenhuma mensurável, não poderá ser serviço tributável”.[117]

Outra questão é que o tomador de serviço é figura essencial na prestação de serviço tributável, ou seja, o serviço deve ser prestado “para outrem”, pessoa desconhecida do prestador.

Por último, mas não menos importante, merece destaque o cunho remunerador do serviço, ou seja, qualquer prestação de serviço tributável terá uma contrapartida.


2.4. BASE DE CÁLCULO DO ISSQN


A base de cálculo, em qualquer tributo, é figura imprescindível para se verificar qual o montante objeto da imposição fiscal. O artigo 9º, do Decreto Lei nº 406/68, reza que a base de cálculo do imposto sobre os serviços é o preço do serviço.

É incontestável, desta maneira, em consonância com o exposto, que o serviço prestado deve ser avaliável pecuniariamente, pois é neste preço do serviço que incidirá a alíquota impositiva do ISSQN.

Neste diapasão, o ISSQN, bem como os tributos em geral devem ser avaliados economicamente, ou seja, implica em natural onerosidade. Conseqüência disto é que, como ensina José Eduardo Soares de Melo, “[...] a gratuidade impossibilitaria a aferição do postulado da capacidade contributiva, que constituiu princípio fundante dos impostos (art. 145, § 1º, CF)”.[118]




3. OS ATOS E NEGÓCIOS PRATICADOS PELAS COOPERATIVAS DE TRABALHO E A INCIDÊNCIA DE ISSQN


Após a apresentação de toda a sistemática das sociedades cooperativas e os aspectos mais relevantes do imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISSQN, certamente se torna mais fácil o teste da última hipótese pertinente a este trabalho.

As cooperativas de trabalho são um gênero de cooperativa, e merece destaque neste tema, uma vez que seus cooperados prestarão serviços ao mercado. Desta maneira, serão o exemplo e cerne desta verificação, porém, é importante ressaltar, que os conceitos apresentados neste tópico, em grande maioria, servirão para qualquer tipo de sociedade cooperativa.

Os estudos efetuados ao longo deste trabalho serão amplamente utilizados no cotejo deste tópico, sendo esta a principal conseqüência das explicações feitas anteriormente.

Conforme já colocado, porém, imperioso um novo destaque, cooperativas de trabalho:

São organizações formadas por pessoas físicas, trabalhadores autônomos ou eventuais, de uma ou mais classes de profissão, reunidos para o exercício profissional em comum, com a finalidade de melhorar a condição econômica e as condições gerais de trabalho dos seus associados, em regime de autogestão democrática e de livre adesão, os quais, dispensando a intervenção do patrão ou empresário, propõe-se a contratar a execução de obras, tarefas, trabalhos ou serviços públicos ou particulares, coletivamente por todos ou por grupo de alguns.[119]

Desta feita, vários atos e negócios são realizados pela cooperativa para atingir sua finalidade.

Segundo os estudos já efetuados, as cooperativas praticam atos cooperativos, atos não cooperativos e negócios cooperativos. Desta feita, é importante a passagem por cada um destes institutos, para assim ocorrer a verificação da possível imposição tributária do ISSQN.

É importante salientar que a verificação se dará somente quando a sociedade cooperativa for hipoteticamente a prestadora de serviço, pois somente assim poderá ser Sujeito Passivo da Obrigação Tributária.


3.1. ATOS COOPERATIVOS (RELAÇÃO COOPERATIVA – COOPERADO)


A primeira hipótese que se faz importante delinear é a possibilidade fática da cooperativa prestar serviço ao cooperado, ou seja, hipoteticamente, se tal relação poderia ensejar a incidência de ISSQN.

Logicamente, já amplamente debatido, que a cooperativa nasce no intuito de prestar serviço aos cooperados. Trata-se a relação ora em estudo de ato cooperativo principal, que sustenta sem qualquer chance de incorrer em erro os negócios principais realizados pela cooperativa.

Neste momento não será realizada a análise dos atos cooperativos acessórios, pois esta análise se torna mais prática quando da verificação dos negócios essenciais realizados pela cooperativa.

O sujeito passivo da relação tributária do ISSQN é aquele que presta serviço a outrem, terceiro, conforme ensina Paulo de Barros Carvalho e Geraldo Ataliba. Ou seja, é imprescindível a figura do tomador de serviço.

Na relação em cotejo, a figura do cooperado não se coaduna com a figura do tomador de serviço, pois a cooperativa nada mais é do que um instrumento dos próprios cooperados, e realiza todos seus atos em nome destes. Neste sentido, a conclusão de Geraldo Ataliba se torna fundamental:

Cooperado e cooperativa, umbelicalmente ligados, não são terceiros, um em relação à outra, ou esta em relação aquele.
O ato cooperativo configura o impropriamente designado, mas expressivo ‘serviço para si próprio’, intributável por excelência porque não há, tecnicamente, serviço para si mesmo. Ausente está o requisito indispensável da presença de outrem, do terceiro destinatário, alheio a sociedade.[120]

Na mesma linha de pensamento, Ives Gandra da Silva Martins leciona:

Ora, no caso das cooperativas o tomador do mesmo [serviço] é cooperado, isto é, aquele que recebe o benefício da cooperativa, que é quem presta o serviço. Não é o cooperado que presta um serviço a ser remunerado pela cooperativa, mas a cooperativa que presta serviços, razão pela qual a pretendida inclusão, entre ‘tomadores de serviços’, dos cooperados, que são deles beneficiários, é algo que desnatura por inteiro [...].[121]

Assim, de pronto já se pode dizer que a relação existente entre cooperativa e cooperado não sustenta a possibilidade de fato imponível do ISSQN, pois não existe as figuras do tomador e prestador de serviços. Porém, é necessária a análise de outros aspectos que irão dar maior sustento a não incidência de ISSQN na relação apresentada.

Partindo do pressuposto de que o cooperado poderia ser tomador de serviço e a cooperativa a prestadora do serviço, o que se propõe apenas no campo hipotético, é importante verificar se este serviço é tributável.

A cooperativa ao prestar o serviço ao cooperado, o faz desinteressadamente, sem o objetivo de auferir qualquer lucro nesta relação, conforme já amplamente estudado. Conclui-se então que o serviço prestado pela cooperativa não se caracteriza como tributável, pois não possui elementos essenciais deste, como ser “economicamente apreciável” e “com fito de remuneração”.

Merece, mais um destaque ao ensinamento de Geraldo Ataliba, que “Restringindo a exegese ao ISSQN [...] o que a Constituição prestigia, colocando fora do alcance do poder tributante, é a prestação de serviços que não tenha por fim o lucro”.[122]

Ora neste diapasão, a relação ora em tela não pode ser considerada fato gerador de ISSQN, pois não se caracteriza como prestação de serviço tributável.

Além disso, se o entendimento for de que na os serviços prestados pela cooperativa são serviços tributáveis, facilmente se vê que a figura da base de cálculo seria 0(zero), pois não existe preço de serviço, o que anularia tributação desta relação, pois não existe cobrança, remuneração.

Pelo demonstrado, o ato cooperativo, aqui previsto na relação cooperativa-cooperado, não é fato imponível de ISSQN, por não atender aos requisitos materiais e constitucionais da regra-padrão de incidência.

Porém, em um maior labor mental, mais uma vez, no campo hipotético, se admitir que o serviço prestado pela cooperativa é fato imponível, e que ocorreria o nascimento da obrigação tributária, é fácil a verificação de que esta imposição seria inconstitucional.

O primeiro argumento seria pela incapacidade contributiva da cooperativa na realização de seus atos cooperativos, conforme já abordado em tópico especial, mas o segundo, e com maior contundência, seria pela falta de tratamento adequado ao ato cooperativo.

Conforme já salientado, não se pode dar o mesmo tratamento aos atos praticados pelas sociedades em geral, para as sociedades cooperativas. Segundo ensina Celso Ribeiro Bastos, “a cooperativa assume uma roupagem que não permite que receba tratamento jurídico-fiscal comum, não se podendo equipará-la a uma empresa que possua um determinado número de funcionários em seu quadro”.[123]

Desta maneira, por todas as demonstrações efetuadas não há que se dizer em incidência de ISSQN sobre os atos cooperativos praticados pela sociedade cooperativa, pois não se consubstancia em fato imponível de imposto sobre serviços de qualquer natureza.


3.2. ATOS NÃO COOPERATIVOS (RELAÇÃO COOPERATIVA – NÃO-ASSOCIADO)


Esta relação se projeta como negócio fim realizado com não associado, ou seja, ato não cooperativo, que de pronto não há que se falar em adequado tratamento tributário. No momento, tem-se a hipótese da cooperativa prestar os mesmos serviços que presta para os cooperados, para um terceiro não associado, mas que poderia ser.

São poucos os doutrinadores que entram na esfera do ato não cooperativo, desta feita serão utilizados os estudos já efetuados e a verificação se esta relação se coaduna com a regra-padrão de incidência do ISSQN.

Em primeiro momento, as figuras do tomador e prestador de serviço desta relação caberiam na esfera apresentada pelo ISSQN, pois o não associado realmente é terceiro em relação à sociedade. Desta maneira, a cooperativa poderia ser colocada como prestadora de serviço. Porém, certo é que não só este ponto é obrigatório para o nascimento da obrigação tributária.

O segundo ponto a se verificar, é se este serviço prestado é tributável. Desta feita, é necessário relembrar a idéia de ato não cooperativo.

Quanto ao serviço prestado pela cooperativa no caso de ato não cooperativo, celebre são os ensinamentos de Renato Lopes Becho que leciona que “fica evidenciado que o associado e o não-associado realizam as mesmas atividades e têm a mesma relação negocial com a cooperativa, com uma diferença circunstancial: um é associado, dono da cooperativa, e o outro não”.[124]

Nesta inteligência, os serviços prestados aos cooperados serão os mesmos serviços prestados aos não associados, porém, neste momento, de maneira interessada, pois somente realmente por interesse da cooperativa, ou seja, dos cooperados, é que se podem realizar os atos não cooperativos, conforme os estudos já apresentados. Desta maneira, realmente este serviço é tributável, pois realmente se adequa aos seus quesitos: “desempenho de atividade”; “economicamente apreciável”; “produtiva de utilidade”; “para outrem”; “sem subordinação”; “em regime de direito privado”; e “com fito de remuneração”.

A base de cálculo será o ingresso financeiro despendido deste ato não cooperativo, pois, somente este ingresso será o preço do serviço. Com este ingresso, ganha a cooperativa temporariamente uma certa capacidade contributiva, pois conforme se depreende do artigo 87, da Lei nº 5764/71, os resultados das operações das cooperativas com não associados serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para a incidência de tributos.

Porém esta capacidade contributiva não permanece, pois aquilo que resta após a incidência de tributos, é levado ao “Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social”, conforme inteligência do mesmo artigo mencionado no parágrafo anterior. Ou seja, não é agregado qualquer valor ao patrimônio da cooperativa.

Desta feita, os atos não cooperativos se amoldam à regra-padrão de incidência tributária do ISSQN, do que se conclui que sua realização no mundo fático gera obrigação tributária.


3.3. NEGÓCIOS COOPERATIVOS


Os negócios cooperativos podem ser subdivididos em quatro: principais, essenciais, auxiliares e secundários. É imperiosa, assim, a análise de cada um destes negócios.


3.3.1. Negócios principais


Estes negócios já foram amplamente estudados nos tópicos acima. Ou seja, negócios principais realizados com cooperados, são atos cooperativos principais que não se coadunam com a regra-padrão de incidência de ISSQN, ou seja, não nasce qualquer obrigação tributária quando da realização.

A segunda possibilidade, também já tratada, é a realização de negócios principais com não sócios, que se verifica como atos não cooperativos. Estes negócios são fato imponível que tornam possível o nascimento da obrigação tributária de ISSQN.

Desta maneira, já foi abordado este tipo de negócio, tendo chegado as conclusões acima apontadas.


3.3.2. Negócios essenciais


A análise deste negócio é relevante, pois o principal problema enfrentado pelas cooperativas é a não compreensão deste instituto, conforme será demonstrado abaixo.

Os negócios essenciais são negócios imprescindíveis para a realização do negócio principal. Desta maneira, a escolha das cooperativas de trabalho se torna excelente para esta explicação, uma vez que necessariamente este tipo societário terá que ir ao mercado e possibilitar o trabalho dos profissionais associados.

Ou seja, a cooperativa, em nome dos cooperados, realiza contratos que possibilitam a realização da finalidade da cooperativa, que é, neste caso, levar condições de trabalho, além do próprio trabalho aos cooperados.

Desta maneira, pode ser verificado algumas relações interessantes que serão analisadas a frente.

Em primeiro momento existe a relação entre a cooperativa e o mercado, entendo mercado aqui, como terceiro, ou pessoa física, para qual a cooperativa colocará o cooperado para trabalhar.

Neste sentido, o que se tem é que a cooperativa não presta serviços para o mercado, mas quem os presta são seus cooperados como trabalhadores autônomos. Celso Ribeiro Bastos leciona o seguinte:

Como se sabe, é certo que o cooperado presta serviços sim, mas por meio da cooperativa, e não para a cooperativa. Portanto, os serviços são direcionados para terceiros, sejam pessoas físicas ou jurídicas, mas de qualquer forma pessoas diversas da associação cooperativa.[125]

Desta maneira, não existe prestação de serviços da cooperativa para o mercado, quando da realização dos negócios essenciais, mas a conseqüência é a prestação, sim, do cooperado para o mercado. E para tanto, é preponderante esclarecer que “os profissionais associados prestam serviços em seu próprio nome assumindo plena responsabilidade pessoal pelos serviços prestados”.[126]

Assim, existe uma relação entre cooperado e mercado, que a cooperativa é estranha, e, logicamente, não pode haver em seu nome qualquer imposição tributária desta relação, tanto é, que o cooperado neste momento, é sujeito passivo de obrigação tributária e recolhe os tributos normalmente como autônomo.

Paulo de Barros Carvalho explica a questão da seguinte maneira, quando em parecer para cooperativa de trabalho médico:

Ora, a prestação de uma utilidade imaterial a terceiro, no que consiste o atendimento médico-hospitalar, que concerne ao profissional associado da cooperativa, não é, de modo algum, expediente da entidade, e sim, algo que o facultativo promove em regime de plena autonomia, em seu próprio nome e sob sua integral responsabilidade. Por sem dúvida que existe prestação de serviço, porém do médico em relação ao tomador, seu paciente. A cooperativa não intervém nesse liame, mantendo-se completamente alheia a esse vínculo, considerado em si mesmo. [...] de fato, quem promove o atendimento médico-hospitalar é o associado, fere o bom senso jurídico imputar a prestação de serviço ao ente cooperativo.[127]

Assim cumpre salientar que o cooperado, nesta relação existente com o mercado, agirá de forma autônoma, e poderá sofrer a incidência de tributos.

Pelo exposto, os negócios essenciais praticados pela cooperativa não se coadunam coma regra-padrão de incidência de ISSQN, pois não são prestados quaisquer serviços por esta sociedade ao mercado.


3.3.3. Negócios auxiliares


Os negócios auxiliares são aqueles negócios realizados no campo da administração da sociedade, como contratação de empregados, aluguel de sala, contratação de terceiros, como escritórios de advocacia, contabilidade, entre outros.

Este tipo de negócio não colocará a cooperativa como prestadora de serviço, mas sim como tomadora de serviço, ou seja, no ato de contratação de um escritório de contabilidade, certamente este escritório será prestador de serviço e terá que recolher o ISSQN.

Como o cerne deste trabalho é a incidência de ISSQN sobre as cooperativas, não existe possibilidade jurídica no presente negócio, o que de pronto, desfigura a imposição tributária à cooperativa.


3.3.4. Negócios secundários


Este negócio também não se coaduna com a regra-matriz de incidência de ISSQN, pois a cooperativa não prestará serviço quando da realização destes negócios, que são vislumbrados, com a venda de materiais obsoletos, entre outros.

É importante ressaltar que não existe qualquer afirmação de que este tipo de negócio não é tributável, pois a análise ora apresentada é apenas em relação ao ISSQN, deixando fora as regras de imposição de outros tributos.

O que se afirma, é que a realização dos negócios secundários pela cooperativa, não se perfaz em realização de prestação de serviço o que de pronto, afasta a incidência do tributo em análise.

CONCLUSÃO


Este trabalho demonstrou, como objetivo geral, que as sociedades cooperativas possuem peculiaridades que a diferenciam de qualquer outro tipo de sociedade, uma vez que, possuem princípios norteadores únicos, não objetivam o lucro, mas sim o desenvolvimento econômico de seus cooperados, fundados principalmente na ajuda e assistência mútua.

Porém, a incompreensão destas peculiaridades leva a imposição de tributos de maneira incorreta nas relações realizadas pelas cooperativas.

Assim, atribuiu-se o objetivo específico que seria demonstrar a incidência ou não do imposto sobre serviços de qualquer natureza-ISSQN nos atos e negócios praticados pelas sociedades cooperativas.

Então, segue o problema estudado:

Há ou não incidência de ISSQN nos atos e negócios praticados pelas sociedades cooperativas de trabalho?

Para a resposta ao problema proposto foram constituídas as seguintes hipóteses:

1º. Se a sociedade cooperativa possui características únicas, então seus atos também terão características diferenciadas de outros realizados pelas sociedades em geral;

2º. Se para a imposição tributária do ISSQN é necessária a tipificação do ato na regra-padrão de incidência deste tributo, então não ocorrendo tal, impossível o nascimento da obrigação tributária;

3º. Se a sociedade cooperativa realiza atos e negócios, então, se estes não se coadunarem com as características da regra-padrão de incidência de ISSQN, não sofrerão tributação deste imposto.

Neste sentido, no trabalho foram delineadas as características das sociedades cooperativas, como as formas estruturais do mecanismo jurídico de atuação das cooperativas, que buscam conseguir um fim, proporcionar situações em que se torne possível o desenvolvimento econômico de seus associados.

A primeira hipótese verificou-se verdadeira, onde foi verificado que os atos praticados pelas sociedades cooperativas possuem características próprias, advindas das próprias peculiaridades das sociedades cooperativas, como a não busca do lucro, o que os levam a um tratamento diferenciado na legislação, tendo o ato cooperativo, o dever de receber adequado tratamento tributário, de acordo com o Texto Constitucional.

O teste da segunda hipótese se deu verificando as características principais do imposto sobre serviços de qualquer natureza, onde ficou demonstrado que para nascer a obrigação tributária, necessariamente deve ocorrer um fenômeno fático que se adeque a regra-padrão constitucional de incidência do tributo. Sem esta adequação não há que se falar em imposição do tributo. Destarte, a segunda hipótese também revelou-se verdadeira.

Para o teste da terceira hipótese, partiu-se para um cotejo dos ensinamentos verificados ao longo de todo o trabalho, e utilizando-se das próprias conclusões despendidas das hipóteses anteriores, realizou-se uma análise se os atos e negócios cooperativos realizados pela cooperativa se coadunavam com a regra-padrão de incidência de ISSQN.

A primeira verificação se deu quanto ao ato cooperativo, chegando à conclusão de que este não perfaz as características obrigatórias da regra-padrão de incidência do ISSQN, uma vez que, não existe a figura do tomador e prestador do serviço, além de o serviço realizado não poder ser vislumbrado como serviço tributável, bem como, não existe base de cálculo, e mesmo assim, não existe adequado tratamento tributário ao ato cooperativo e a cooperativa, e quando realiza este ato, não possui capacidade contributiva. Destarte, verificou-se que não pode haver imposição do ISSQN nas relações inerentes ao ato cooperativo.

O segundo ato verificado foi o ato não cooperativo, que não possui a prerrogativa de um adequado tratamento tributário. Sendo um ato realizado com pessoa estranha à sociedade, através do interesse da cooperativa, ou seja, dos cooperados, foi vislumbrada a existência da figura do prestador e tomador de serviço, bem como, é um serviço tributável, onde a base de cálculo é o ingresso tido na cooperativa por meio deste ato. Desta maneira, observou-se uma temporária capacidade contributiva da sociedade cooperativa. Assim, conclui-se que este ato se caracteriza na regra-padrão de incidência tributária do ISSQN.

Após, houve a análise dos negócios praticados pelas cooperativas de trabalho, que se dividem em quatro: principais, essenciais, auxiliares e secundários.

Os negócios principais se verificaram com a análise do ato cooperativo e do ato não-cooperativo. Chegando as mesmas conclusões, ou seja, quando realizado com cooperado, não se pode impor o ISSQN, porém, quando realizado com não associado, pode existe a obrigação tributária. É importante frisar que este não associado deve necessariamente ser pessoa que poderia integrar o quadro de associados da cooperativa, mas não quer por vontade própria, conforme ensinamentos deste trabalho.

A análise dos negócios essenciais, praticados pela sociedade cooperativa com o mercado, se demonstrou importante, uma vez que não raro sofrem um entendimento errôneo. Porém, ficou vislumbrado que quem presta o serviço na relação com o mercado é o cooperado, e não a cooperativa. Desta feita, não se coaduna com a regra-padrão para a incidência de ISSQN às cooperativas, e sim a relação entre cooperado e mercado.

Os negócios auxiliares também não se coadunam com a regra-padrão de incidência, uma vez que, ao realizar estes negócios, a cooperativa não se vislumbra na posição de prestadora de serviço, mas na de tomadora de serviço, o que impossibilita tratá-la como Sujeito Passivo da relação tributária do ISSQN.

Por fim, foi realizada a verificação dos negócios secundários, que também não sofrem a incidência do ISSQN, pois a cooperativa não prestará serviços quando da realização deste tipo de negócio, o que, de pronto, não se coaduna com regra-padrão de incidência do tributo.

Destarte, com o cotejo verificado, realmente demonstrou-se verdadeira a terceira hipótese prevista para o trabalho, ou seja, quando o fenômeno fático não se coaduna com a regra-padrão do ISSQN não se pode impor sua tributação.

Com as hipóteses testadas, o problema a ser prestigiado – há ou não incidência de ISSQN nos atos e negócios praticados pelas cooperativas de trabalho – foi certamente respondido. Ou seja, com os estudos efetuados e acima conclusivamente expostos, verificou-se que dentre os atos e negócios praticados pela cooperativa, os únicos que podem vir a sofrer incidência de ISSQN são os atos não cooperativos, ou seja, negócio principal realizado com não associado. Os demais, atos cooperativos, negócios principais realizados com cooperados, negócios essenciais, negócios auxiliares e negócios secundários, não se coadunam com a regra-padrão de incidência do ISSQN.

Referências


ARAÚJO, Adilson Tadeu de. Cooperativismo do trabalho - módulo 9. Brasília: CONFEBRAS, 2001.

ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 10/11/1981.

BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de direito financeiro e de direito tributário. São Paulo: Saraiva. 1999.

BASTOS, Celso Ribeiro. Parecer para a Cooperativa Paulista de Médicos. Inétido. Datado de 18/04/1996.

BECHO, Renato Lopes (coordenador). Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002.

BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002.

BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl.

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil: Texto constitucional promulgado em 5 de outubro de 1988, com as alterações adotadas pelas Emendas Constitucionais n. 1/92 a 35/2001 e pelas Emendas Constitucionais de Revisão n. 1 a 6/94. – Brasília : Senado Federal, Subsecretaria de Edições Técnicas, 2002.

BRASIL. Constituição federal, código civil, código de processo civil / organizador Yussef Said Cahali. – 4ª. ed. rev., atual. e ampl. – São Paulo: Revista dos Tribunais, 2002.

BRASIL. Constituição federal, código comercial, código tributário nacional / organizadora do código comercial Vera Helena de Melo Franco ; organizador do código tributário nacional Roque Antônio Carrazza. – 4ª. ed. rev., atual. e ampl. – São Paulo: Revista dos Tribunais, 2002.

BRASIL. Novo código civil: exposição de motivos e texto sancionado – Brasília: Senado Federal, Subsecretaria de Edições Técnicas, 2002.

BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual.

BULGARELLI, Waldírio. Regime tributário das cooperativas. São Paulo: Saraiva, 1974.

CÁCERES, Florival. História Geral. São Paulo, Moderna, 1988. 3ª Ed. rev. e ampl.

CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Editora RT, 1991. 2ª ed. ver. ampl. e atual. pela Constituição Federal de 1988.

CARRAZZA, Roque Antônio. Parecer para a Unimed do Brasil – Cooperativa de Trabalho Médico.Inédito Datado de 06/12/1999.

CARVALHO Paulo de Barros. Parecer solicitado por Reginaldo Ferreira Lima, na condição de advogado de algumas sociedades cooperativas de trabalho. Inédito. Datado de 17/12/1996.

CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer para a Unimed do Brasil – Confederação Nacional de Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 15/05/1986.

Grupenmacher, Betina Treiger (Coordenadora). Cooperativas e tributação. Curitiba: Juruá, 2001.

JÚNIOR, Amílcar Barca Teixeira. Parecer “A economia social no Brasil e o ato cooperativo na legislação, na doutrina e na jurisprudência brasileira. Site da OCB (www.ocb.org.br).

JÚNIOR, Amílcar Barca Teixeira; CIOTTI, Lívio Rodrigues. Participação de cooperativas em procedimentos licitatórios. Belo Horizonte: Mandamentos, 2002.

LIMA, Reginaldo Ferreira. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad.

MACHADO, Hugo de Brito. Parecer formulado para a Unimed de Fortaleza – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 22/08/2000.

MARTINS, Ives Gandra da Silva. Parecer formulado para Unimed do Brasil – Confederação Nacional das Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 10/05/1996.

MELO, José Eduardo Soares de. Aspectos teóricos e práticos do ISS. São Paulo: Dialética, 2001.

POLÔNIO, Wilson Alves. Manual das sociedades cooperativas. São Paulo: Atlas, 1999. 2ª ed.

PRUDENTE, Antônio Souza. Publicação do Jornal Correio Brasiliense – Caderno Direito & Justiça. Adequado tratamento tributário ao ato cooperativo.
ANEXOS

ANEXO A – Lei nº 5.764/71


LEI Nº 5.764, DE 16 DE DEZEMBRO DE 1971.


Define a Política Nacional de Cooperativismo, institui o regime jurídico das sociedades cooperativas, e dá outras providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, faço saber que o Congresso Nacional decreta e eu sanciono a seguinte Lei:

CAPÍTULO I
Da Política Nacional de Cooperativismo
Art. 1° Compreende-se como Política Nacional de Cooperativismo a atividade decorrente das iniciativas ligadas ao sistema cooperativo, originárias de setor público ou privado, isoladas ou coordenadas entre si, desde que reconhecido seu interesse público.
Art. 2° As atribuições do Governo Federal na coordenação e no estímulo às atividades de cooperativismo no território nacional serão exercidas na forma desta Lei e das normas que surgirem em sua decorrência.
Parágrafo único. A ação do Poder Público se exercerá, principalmente, mediante prestação de assistência técnica e de incentivos financeiros e creditórios especiais, necessários à criação, desenvolvimento e integração das entidades cooperativas.
CAPÍTULO II
Das Sociedades Cooperativas
Art. 3° Celebram contrato de sociedade cooperativa as pessoas que reciprocamente se obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de uma atividade econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro.
Art. 4º As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica próprias, de natureza civil, não sujeitas a falência, constituídas para prestar serviços aos associados, distinguindo-se das demais sociedades pelas seguintes características:
I - adesão voluntária, com número ilimitado de associados, salvo impossibilidade técnica de prestação de serviços;
II - variabilidade do capital social representado por quotas-partes;
III - limitação do número de quotas-partes do capital para cada associado, facultado, porém, o estabelecimento de critérios de proporcionalidade, se assim for mais adequado para o cumprimento dos objetivos sociais;
IV - incessibilidade das quotas-partes do capital a terceiros, estranhos à sociedade;
V - singularidade de voto, podendo as cooperativas centrais, federações e confederações de cooperativas, com exceção das que exerçam atividade de crédito, optar pelo critério da proporcionalidade;
VI - quorum para o funcionamento e deliberação da Assembléia Geral baseado no número de associados e não no capital;
VII - retorno das sobras líquidas do exercício, proporcionalmente às operações realizadas pelo associado, salvo deliberação em contrário da Assembléia Geral;
VIII - indivisibilidade dos fundos de Reserva e de Assistência Técnica Educacional e Social;
IX - neutralidade política e indiscriminação religiosa, racial e social;
X - prestação de assistência aos associados, e, quando previsto nos estatutos, aos empregados da cooperativa;
XI - área de admissão de associados limitada às possibilidades de reunião, controle, operações e prestação de serviços.
CAPÍTULO III
Do Objetivo e Classificação das Sociedades Cooperativas
Art. 5° As sociedades cooperativas poderão adotar por objeto qualquer gênero de serviço, operação ou atividade, assegurando-se-lhes o direito exclusivo e exigindo-se-lhes a obrigação do uso da expressão "cooperativa" em sua denominação.
Parágrafo único. É vedado às cooperativas o uso da expressão "Banco".
Art. 6º As sociedades cooperativas são consideradas:
I - singulares, as constituídas pelo número mínimo de 20 (vinte) pessoas físicas, sendo excepcionalmente permitida a admissão de pessoas jurídicas que tenham por objeto as mesmas ou correlatas atividades econômicas das pessoas físicas ou, ainda, aquelas sem fins lucrativos;
II - cooperativas centrais ou federações de cooperativas, as constituídas de, no mínimo, 3 (três) singulares, podendo, excepcionalmente, admitir associados individuais;
III - confederações de cooperativas, as constituídas, pelo menos, de 3 (três) federações de cooperativas ou cooperativas centrais, da mesma ou de diferentes modalidades.
§ 1º Os associados individuais das cooperativas centrais e federações de cooperativas serão inscritos no Livro de Matrícula da sociedade e classificados em grupos visando à transformação, no futuro, em cooperativas singulares que a elas se filiarão.
§ 2º A exceção estabelecida no item II, in fine, do caput deste artigo não se aplica às centrais e federações que exerçam atividades de crédito.
Art. 7º As cooperativas singulares se caracterizam pela prestação direta de serviços aos associados.
Art. 8° As cooperativas centrais e federações de cooperativas objetivam organizar, em comum e em maior escala, os serviços econômicos e assistenciais de interesse das filiadas, integrando e orientando suas atividades, bem como facilitando a utilização recíproca dos serviços.
Parágrafo único. Para a prestação de serviços de interesse comum, é permitida a constituição de cooperativas centrais, às quais se associem outras cooperativas de objetivo e finalidades diversas.
Art. 9° As confederações de cooperativas têm por objetivo orientar e coordenar as atividades das filiadas, nos casos em que o vulto dos empreendimentos transcender o âmbito de capacidade ou conveniência de atuação das centrais e federações.
Art. 10. As cooperativas se classificam também de acordo com o objeto ou pela natureza das atividades desenvolvidas por elas ou por seus associados.
§ 1º Além das modalidades de cooperativas já consagradas, caberá ao respectivo órgão controlador apreciar e caracterizar outras que se apresentem.
§ 2º Serão consideradas mistas as cooperativas que apresentarem mais de um objeto de atividades.
§ 3° Somente as cooperativas agrícolas mistas poderão criar e manter seção de crédito.
Art. 11. As sociedades cooperativas serão de responsabilidade limitada, quando a responsabilidade do associado pelos compromissos da sociedade se limitar ao valor do capital por ele subscrito.
Art. 12. As sociedades cooperativas serão de responsabilidade ilimitada, quando a responsabilidade do associado pelos compromissos da sociedade for pessoal, solidária e não tiver limite.
Art. 13. A responsabilidade do associado para com terceiros, como membro da sociedade, somente poderá ser invocada depois de judicialmente exigida da cooperativa.
CAPÍTULO IV
Da Constituição das Sociedades Cooperativas
Art. 14. A sociedade cooperativa constitui-se por deliberação da Assembléia Geral dos fundadores, constantes da respectiva ata ou por instrumento público.
Art. 15. O ato constitutivo, sob pena de nulidade, deverá declarar:
I - a denominação da entidade, sede e objeto de funcionamento;
II - o nome, nacionalidade, idade, estado civil, profissão e residência dos associados, fundadores que o assinaram, bem como o valor e número da quota-parte de cada um;
III - aprovação do estatuto da sociedade;
IV - o nome, nacionalidade, estado civil, profissão e residência dos associados eleitos para os órgãos de administração, fiscalização e outros.
Art. 16. O ato constitutivo da sociedade e os estatutos, quando não transcritos naquele, serão assinados pelos fundadores.
SEÇÃO I
Da Autorização de Funcionamento
Art. 17. A cooperativa constituída na forma da legislação vigente apresentará ao respectivo órgão executivo federal de controle, no Distrito Federal, Estados ou Territórios, ou ao órgão local para isso credenciado, dentro de 30 (trinta) dias da data da constituição, para fins de autorização, requerimento acompanhado de 4 (quatro) vias do ato constitutivo, estatuto e lista nominativa, além de outros documentos considerados necessários.
Art. 18. Verificada, no prazo máximo de 60 (sessenta) dias, a contar da data de entrada em seu protocolo, pelo respectivo órgão executivo federal de controle ou órgão local para isso credenciado, a existência de condições de funcionamento da cooperativa em constituição, bem como a regularidade da documentação apresentada, o órgão controlador devolverá, devidamente autenticadas, 2 (duas) vias à cooperativa, acompanhadas de documento dirigido à Junta Comercial do Estado, onde a entidade estiver sediada, comunicando a aprovação do ato constitutivo da requerente.
§ 1° Dentro desse prazo, o órgão controlador, quando julgar conveniente, no interesse do fortalecimento do sistema, poderá ouvir o Conselho Nacional de Cooperativismo, caso em que não se verificará a aprovação automática prevista no parágrafo seguinte.
§ 2º A falta de manifestação do órgão controlador no prazo a que se refere este artigo implicará a aprovação do ato constitutivo e o seu subseqüente arquivamento na Junta Comercial respectiva.
§ 3º Se qualquer das condições citadas neste artigo não for atendida satisfatoriamente, o órgão ao qual compete conceder a autorização dará ciência ao requerente, indicando as exigências a serem cumpridas no prazo de 60 (sessenta) dias, findos os quais, se não atendidas, o pedido será automaticamente arquivado.
§ 4° À parte é facultado interpor da decisão proferida pelo órgão controlador, nos Estados, Distrito Federal ou Territórios, recurso para a respectiva administração central, dentro do prazo de 30 (trinta) dias contado da data do recebimento da comunicação e, em segunda e última instância, ao Conselho Nacional de Cooperativismo, também no prazo de 30 (trinta) dias, exceção feita às cooperativas de crédito, às seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas, e às cooperativas habitacionais, hipótese em que o recurso será apreciado pelo Conselho Monetário Nacional, no tocante às duas primeiras, e pelo Banco Nacional de Habitação em relação às últimas.
§ 5º Cumpridas as exigências, deverá o despacho do deferimento ou indeferimento da autorização ser exarado dentro de 60 (sessenta) dias, findos os quais, na ausência de decisão, o requerimento será considerado deferido. Quando a autorização depender de dois ou mais órgãos do Poder Público, cada um deles terá o prazo de 60 (sessenta) dias para se manifestar.
§ 6º Arquivados os documentos na Junta Comercial e feita a respectiva publicação, a cooperativa adquire personalidade jurídica, tornando-se apta a funcionar.
§ 7º A autorização caducará, independentemente de qualquer despacho, se a cooperativa não entrar em atividade dentro do prazo de 90 (noventa) dias contados da data em que forem arquivados os documentos na Junta Comercial.
§ 8º Cancelada a autorização, o órgão de controle expedirá comunicação à respectiva Junta Comercial, que dará baixa nos documentos arquivados.
§ 9° A autorização para funcionamento das cooperativas de habitação, das de crédito e das seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas subordina-se ainda, à política dos respectivos órgãos normativos.
§ 10. A criação de seções de crédito nas cooperativas agrícolas mistas será submetida à prévia autorização do Banco Central do Brasil.
Art. 19. A cooperativa escolar não estará sujeita ao arquivamento dos documentos de constituição, bastando remetê-los ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária, ou respectivo órgão local de controle, devidamente autenticados pelo diretor do estabelecimento de ensino ou a maior autoridade escolar do município, quando a cooperativa congregar associações de mais de um estabelecimento de ensino.
Art. 20. A reforma de estatutos obedecerá, no que couber, ao disposto nos artigos anteriores, observadas as prescrições dos órgãos normativos.
SEÇÃO II
Do Estatuto Social
Art. 21. O estatuto da cooperativa, além de atender ao disposto no artigo 4º, deverá indicar:
I - a denominação, sede, prazo de duração, área de ação, objeto da sociedade, fixação do exercício social e da data do levantamento do balanço geral;
II - os direitos e deveres dos associados, natureza de suas responsabilidades e as condições de admissão, demissão, eliminação e exclusão e as normas para sua representação nas assembléias gerais;
III - o capital mínimo, o valor da quota-parte, o mínimo de quotas-partes a ser subscrito pelo associado, o modo de integralização das quotas-partes, bem como as condições de sua retirada nos casos de demissão, eliminação ou de exclusão do associado;
IV - a forma de devolução das sobras registradas aos associados, ou do rateio das perdas apuradas por insuficiência de contribuição para cobertura das despesas da sociedade;
V - o modo de administração e fiscalização, estabelecendo os respectivos órgãos, com definição de suas atribuições, poderes e funcionamento, a representação ativa e passiva da sociedade em juízo ou fora dele, o prazo do mandato, bem como o processo de substituição dos administradores e conselheiros fiscais;
VI - as formalidades de convocação das assembléias gerais e a maioria requerida para a sua instalação e validade de suas deliberações, vedado o direito de voto aos que nelas tiverem interesse particular sem privá-los da participação nos debates;
VII - os casos de dissolução voluntária da sociedade;
VIII - o modo e o processo de alienação ou oneração de bens imóveis da sociedade;
IX - o modo de reformar o estatuto;
X - o número mínimo de associados.
CAPÍTULO V
Dos Livros
Art. 22. A sociedade cooperativa deverá possuir os seguintes livros:
I - de Matrícula;
II - de Atas das Assembléias Gerais;
III - de Atas dos Órgãos de Administração;
IV - de Atas do Conselho Fiscal;
V - de presença dos Associados nas Assembléias Gerais;
VI - outros, fiscais e contábeis, obrigatórios.
Parágrafo único. É facultada a adoção de livros de folhas soltas ou fichas.
Art. 23. No Livro de Matrícula, os associados serão inscritos por ordem cronológica de admissão, dele constando:
I - o nome, idade, estado civil, nacionalidade, profissão e residência do associado;
II - a data de sua admissão e, quando for o caso, de sua demissão a pedido, eliminação ou exclusão;
III - a conta corrente das respectivas quotas-partes do capital social.
CAPÍTULO VI
Do Capital Social
Art. 24. O capital social será subdividido em quotas-partes, cujo valor unitário não poderá ser superior ao maior salário mínimo vigente no País.
§ 1º Nenhum associado poderá subscrever mais de 1/3 (um terço) do total das quotas-partes, salvo nas sociedades em que a subscrição deva ser diretamente proporcional ao movimento financeiro do cooperado ou ao quantitativo dos produtos a serem comercializados, beneficiados ou transformados, ou ainda, em relação à área cultivada ou ao número de plantas e animais em exploração.
§ 2º Não estão sujeitas ao limite estabelecido no parágrafo anterior as pessoas jurídicas de direito público que participem de cooperativas de eletrificação, irrigação e telecomunicações.
§ 3° É vedado às cooperativas distribuírem qualquer espécie de benefício às quotas-partes do capital ou estabelecer outras vantagens ou privilégios, financeiros ou não, em favor de quaisquer associados ou terceiros excetuando-se os juros até o máximo de 12% (doze por cento) ao ano que incidirão sobre a parte integralizada.
Art. 25. Para a formação do capital social poder-se-á estipular que o pagamento das quotas-partes seja realizado mediante prestações periódicas, independentemente de chamada, por meio de contribuições ou outra forma estabelecida a critério dos respectivos órgãos executivos federais.
Art. 26. A transferência de quotas-partes será averbada no Livro de Matrícula, mediante termo que conterá as assinaturas do cedente, do cessionário e do diretor que o estatuto designar.
Art. 27. A integralização das quotas-partes e o aumento do capital social poderão ser feitos com bens avaliados previamente e após homologação em Assembléia Geral ou mediante retenção de determinada porcentagem do valor do movimento financeiro de cada associado.
§ 1º O disposto neste artigo não se aplica às cooperativas de crédito, às agrícolas mistas com seção de crédito e às habitacionais.
§ 2° Nas sociedades cooperativas em que a subscrição de capital for diretamente proporcional ao movimento ou à expressão econômica de cada associado, o estatuto deverá prever sua revisão periódica para ajustamento às condições vigentes.
CAPÍTULO VII
Dos Fundos
Art. 28. As cooperativas são obrigadas a constituir:
I - Fundo de Reserva destinado a reparar perdas e atender ao desenvolvimento de suas
atividades, constituído com 10% (dez por cento), pelo menos, das sobras líquidas do exercício;
II - Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social, destinado a prestação de assistência aos associados, seus familiares e, quando previsto nos estatutos, aos empregados da cooperativa, constituído de 5% (cinco por cento), pelo menos, das sobras líquidas apuradas no exercício.
§ 1° Além dos previstos neste artigo, a Assembléia Geral poderá criar outros fundos, inclusive rotativos, com recursos destinados a fins específicos fixando o modo de formação, aplicação e liquidação.
§ 2º Os serviços a serem atendidos pelo Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social poderão ser executados mediante convênio com entidades públicas e privadas.
CAPÍTULO VIII
Dos Associados
Art. 29. O ingresso nas cooperativas é livre a todos que desejarem utilizar os serviços prestados pela sociedade, desde que adiram aos propósitos sociais e preencham as condições estabelecidas no estatuto, ressalvado o disposto no artigo 4º, item I, desta Lei.
§ 1° A admissão dos associados poderá ser restrita, a critério do órgão normativo respectivo, às pessoas que exerçam determinada atividade ou profissão, ou estejam vinculadas a determinada entidade.
§ 2° Poderão ingressar nas cooperativas de pesca e nas constituídas por produtores rurais ou extrativistas, as pessoas jurídicas que pratiquem as mesmas atividades econômicas das pessoas físicas associadas.
§ 3° Nas cooperativas de eletrificação, irrigação e telecomunicações, poderão ingressar as pessoas jurídicas que se localizem na respectiva área de operações.
§ 4° Não poderão ingressar no quadro das cooperativas os agentes de comércio e empresários que operem no mesmo campo econômico da sociedade.
Art. 30. À exceção das cooperativas de crédito e das agrícolas mistas com seção de crédito, a admissão de associados, que se efetive mediante aprovação de seu pedido de ingresso pelo órgão de administração, complementa-se com a subscrição das quotas-partes de capital social e a sua assinatura no Livro de Matrícula.
Art. 31. O associado que aceitar e estabelecer relação empregatícia com a cooperativa, perde o direito de votar e ser votado, até que sejam aprovadas as contas do exercício em que ele deixou o emprego.
Art. 32. A demissão do associado será unicamente a seu pedido.
Art. 33. A eliminação do associado é aplicada em virtude de infração legal ou estatutária, ou por fato especial previsto no estatuto, mediante termo firmado por quem de direito no Livro de Matrícula, com os motivos que a determinaram.
Art. 34. A diretoria da cooperativa tem o prazo de 30 (trinta) dias para comunicar ao interessado a sua eliminação.
Parágrafo único. Da eliminação cabe recurso, com efeito suspensivo à primeira Assembléia Geral.
Art. 35. A exclusão do associado será feita:
I - por dissolução da pessoa jurídica;
II - por morte da pessoa física;
III - por incapacidade civil não suprida;
IV - por deixar de atender aos requisitos estatutários de ingresso ou permanência na cooperativa.
Art. 36. A responsabilidade do associado perante terceiros, por compromissos da sociedade, perdura para os demitidos, eliminados ou excluídos até quando aprovadas as contas do exercício em que se deu o desligamento.
Parágrafo único. As obrigações dos associados falecidos, contraídas com a sociedade, e as oriundas de sua responsabilidade como associado em face de terceiros, passam aos herdeiros, prescrevendo, porém, após um ano contado do dia da abertura da sucessão, ressalvados os aspectos peculiares das cooperativas de eletrificação rural e habitacionais.
Art. 37. A cooperativa assegurará a igualdade de direitos dos associados sendo-lhe defeso:
I - remunerar a quem agencie novos associados;
II - cobrar prêmios ou ágio pela entrada de novos associados ainda a título de compensação das reservas;
III - estabelecer restrições de qualquer espécie ao livre exercício dos direitos sociais.
CAPÍTULO IX
Dos Órgãos Sociais
SEÇÃO I
Das Assembléias Gerais
Art. 38. A Assembléia Geral dos associados é o órgão supremo da sociedade, dentro dos limites legais e estatutários, tendo poderes para decidir os negócios relativos ao objeto da sociedade e tomar as resoluções convenientes ao desenvolvimento e defesa desta, e suas deliberações vinculam a todos, ainda que ausentes ou discordantes.
§ 1º As Assembléias Gerais serão convocadas com antecedência mínima de 10 (dez) dias, em primeira convocação, mediante editais afixados em locais apropriados das dependências comumente mais freqüentadas pelos associados, publicação em jornal e comunicação aos associados por intermédio de circulares. Não havendo no horário estabelecido, quorum de instalação, as assembléias poderão ser realizadas em segunda ou terceira convocações desde que assim permitam os estatutos e conste do respectivo edital, quando então será observado o intervalo mínimo de 1 (uma) hora entre a realização por uma ou outra convocação.
§ 2º A convocação será feita pelo Presidente, ou por qualquer dos órgãos de administração, pelo Conselho Fiscal, ou após solicitação não atendida, por 1/5 (um quinto) dos associados em pleno gôzo dos seus direitos.
§ 3° As deliberações nas Assembléias Gerais serão tomadas por maioria de votos dos associados presentes com direito de votar.
Art. 39. É da competência das Assembléias Gerais, ordinárias ou extraordinárias, a destituição dos membros dos órgãos de administração ou fiscalização.
Parágrafo único. Ocorrendo destituição que possa afetar a regularidade da administração ou fiscalização da entidade, poderá a Assembléia designar administradores e conselheiros provisórios, até a posse dos novos, cuja eleição se efetuará no prazo máximo de 30 (trinta) dias.
Art. 40. Nas Assembléias Gerais o quorum de instalação será o seguinte:
I - 2/3 (dois terços) do número de associados, em primeira convocação;
II - metade mais 1 (um) dos associados em segunda convocação;
III - mínimo de 10 (dez) associados na terceira convocação ressalvado o caso de cooperativas centrais e federações e confederações de cooperativas, que se instalarão com qualquer número.
Art. 41. Nas Assembléias Gerais das cooperativas centrais, federações e confederações de cooperativas, a representação será feita por delegados indicados na forma dos seus estatutos e credenciados pela diretoria das respectivas filiadas.
Parágrafo único. Os grupos de associados individuais das cooperativas centrais e federações de cooperativas serão representados por 1 (um) delegado, escolhida entre seus membros e credenciado pela respectiva administração.
Art. 42. Nas cooperativas singulares, cada associado presente não terá direito a mais de 1 (um) voto, qualquer que seja o número de suas quotas-partes. (Redação dada ao caput e §§ pela Lei nº 6.981, de 30/03/82)
§ 1° Não será permitida a representação por meio de mandatário.
§ 2° Quando o número de associados, nas cooperativas singulares exceder a 3.000 (três mil), pode o estatuto estabelecer que os mesmos sejam representados nas Assembléias Gerais por delegados que tenham a qualidade de associados no gozo de seus direitos sociais e não exerçam cargos eletivos na sociedade.
§ 3° O estatuto determinará o número de delegados, a época e forma de sua escolha por grupos seccionais de associados de igual número e o tempo de duração da delegação.
§ 4º Admitir-se-á, também, a delegação definida no parágrafo anterior nas cooperativas singulares cujo número de associados seja inferior a 3.000 (três mil), desde que haja filiados residindo a mais de 50 km (cinqüenta quilômetros) da sede.
§ 5° Os associados, integrantes de grupos seccionais, que não sejam delegados, poderão comparecer às Assembléias Gerais, privados, contudo, de voz e voto.
§ 6° As Assembléias Gerais compostas por delegados decidem sobre todas as matérias que, nos termos da lei ou dos estatutos, constituem objeto de decisão da assembléia geral dos associados.
Art. 43. Prescreve em 4 (quatro) anos, a ação para anular as deliberações da Assembléia Geral viciadas de erro, dolo, fraude ou simulação, ou tomadas com violação da lei ou do estatuto, contado o prazo da data em que a Assembléia foi realizada.
SEÇÃO II
Das Assembléias Gerais Ordinárias
Art. 44. A Assembléia Geral Ordinária, que se realizará anualmente nos 3 (três) primeiros meses após o término do exercício social, deliberará sobre os seguintes assuntos que deverão constar da ordem do dia:
I - prestação de contas dos órgãos de administração acompanhada de parecer do Conselho Fiscal, compreendendo:
a) relatório da gestão;
b) balanço;
c) demonstrativo das sobras apuradas ou das perdas decorrentes da insuficiência das contribuições para cobertura das despesas da sociedade e o parecer do Conselho Fiscal.
II - destinação das sobras apuradas ou rateio das perdas decorrentes da insuficiência das contribuições para cobertura das despesas da sociedade, deduzindo-se, no primeiro caso as parcelas para os Fundos Obrigatórios;
III - eleição dos componentes dos órgãos de administração, do Conselho Fiscal e de outros, quando for o caso;
IV - quando previsto, a fixação do valor dos honorários, gratificações e cédula de presença dos membros do Conselho de Administração ou da Diretoria e do Conselho Fiscal;
V - quaisquer assuntos de interesse social, excluídos os enumerados no artigo 46.
§ 1° Os membros dos órgãos de administração e fiscalização não poderão participar da votação das matérias referidas nos itens I e IV deste artigo.
§ 2º À exceção das cooperativas de crédito e das agrícolas mistas com seção de crédito, a aprovação do relatório, balanço e contas dos órgãos de administração, desonera seus componentes de responsabilidade, ressalvados os casos de erro, dolo, fraude ou simulação, bem como a infração da lei ou do estatuto.
SEÇÃO III
Das Assembléias Gerais Extraordinárias
Art. 45. A Assembléia Geral Extraordinária realizar-se-á sempre que necessário e poderá deliberar sobre qualquer assunto de interesse da sociedade, desde que mencionado no edital de convocação.
Art. 46. É da competência exclusiva da Assembléia Geral Extraordinária deliberar sobre os seguintes assuntos:
I - reforma do estatuto;
II - fusão, incorporação ou desmembramento;
III - mudança do objeto da sociedade;
IV - dissolução voluntária da sociedade e nomeação de liquidantes;
V - contas do liquidante.
Parágrafo único. São necessários os votos de 2/3 (dois terços) dos associados presentes, para tornar válidas as deliberações de que trata este artigo.
SEÇÃO IV
Dos Órgãos de Administração
Art. 47. A sociedade será administrada por uma Diretoria ou Conselho de Administração, composto exclusivamente de associados eleitos pela Assembléia Geral, com mandato nunca superior a 4 (quatro) anos, sendo obrigatória a renovação de, no mínimo, 1/3 (um terço) do Conselho de Administração.
§ 1º O estatuto poderá criar outros órgãos necessários à administração.
§ 2° A posse dos administradores e conselheiros fiscais das cooperativas de crédito e das agrícolas mistas com seção de crédito e habitacionais fica sujeita à prévia homologação dos respectivos órgãos normativos.
Art. 48. Os órgãos de administração podem contratar gerentes técnicos ou comerciais, que não pertençam ao quadro de associados, fixando-lhes as atribuições e salários.
Art. 49. Ressalvada a legislação específica que rege as cooperativas de crédito, as seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas e as de habitação, os administradores eleitos ou contratados não serão pessoalmente responsáveis pelas obrigações que contraírem em nome da sociedade, mas responderão solidariamente pelos prejuízos resultantes de seus atos, se procederem com culpa ou dolo.
Parágrafo único. A sociedade responderá pelos atos a que se refere a última parte deste artigo se os houver ratificado ou deles logrado proveito.
Art. 50. Os participantes de ato ou operação social em que se oculte a natureza da sociedade podem ser declarados pessoalmente responsáveis pelas obrigações em nome dela contraídas, sem prejuízo das sanções penais cabíveis.
Art. 51. São inelegíveis, além das pessoas impedidas por lei, os condenados a pena que vede, ainda que temporariamente, o acesso a cargos públicos; ou por crime falimentar, de prevaricação, peita ou suborno, concussão, peculato, ou contra a economia popular, a fé pública ou a propriedade.
Parágrafo único. Não podem compor uma mesma Diretoria ou Conselho de Administração, os parentes entre si até 2º (segundo) grau, em linha reta ou colateral.
Art. 52. O diretor ou associado que, em qualquer operação, tenha interesse oposto ao da sociedade, não pode participar das deliberações referentes a essa operação, cumprindo-lhe acusar o seu impedimento.
Art. 53. Os componentes da Administração e do Conselho fiscal, bem como os liquidantes, equiparam-se aos administradores das sociedades anônimas para efeito de responsabilidade criminal.
Art. 54. Sem prejuízo da ação que couber ao associado, a sociedade, por seus diretores, ou representada pelo associado escolhido em Assembléia Geral, terá direito de ação contra os administradores, para promover sua responsabilidade.
Art. 55. Os empregados de empresas que sejam eleitos diretores de sociedades cooperativas pelos mesmos criadas, gozarão das garantias asseguradas aos dirigentes sindicais pelo artigo 543 da Consolidação das Leis do Trabalho (Decreto-Lei n. 5.452, de 1° de maio de 1943).
SEÇÃO V
Do Conselho Fiscal
Art. 56. A administração da sociedade será fiscalizada, assídua e minuciosamente, por um Conselho Fiscal, constituído de 3 (três) membros efetivos e 3 (três) suplentes, todos associados eleitos anualmente pela Assembléia Geral, sendo permitida apenas a reeleição de 1/3 (um terço) dos seus componentes.
§ 1º Não podem fazer parte do Conselho Fiscal, além dos inelegíveis enumerados no artigo 51, os parentes dos diretores até o 2° (segundo) grau, em linha reta ou colateral, bem como os parentes entre si até esse grau.
§ 2º O associado não pode exercer cumulativamente cargos nos órgãos de administração e de fiscalização.
CAPÍTULO X
Fusão, Incorporação e Desmembramento
Art. 57. Pela fusão, duas ou mais cooperativas formam nova sociedade.
§ 1° Deliberada a fusão, cada cooperativa interessada indicará nomes para comporem comissão mista que procederá aos estudos necessários à constituição da nova sociedade, tais como o levantamento patrimonial, balanço geral, plano de distribuição de quotas-partes, destino dos fundos de reserva e outros e o projeto de estatuto.
§ 2° Aprovado o relatório da comissão mista e constituída a nova sociedade em Assembléia Geral conjunta os respectivos documentos serão arquivados, para aquisição de personalidade jurídica, na Junta Comercial competente, e duas vias dos mesmos, com a publicação do arquivamento, serão encaminhadas ao órgão executivo de controle ou ao órgão local credenciado.
§ 3° Exclui-se do disposto no parágrafo anterior a fusão que envolver cooperativas que exerçam atividades de crédito. Nesse caso, aprovado o relatórios da comissão mista e constituída a nova sociedade em Assembléia Geral conjunta, a autorização para funcionar e o registro dependerão de prévia anuência do Banco Central do Brasil.
Art. 58. A fusão determina a extinção das sociedades que se unem para formar a nova sociedade que lhe sucederá nos direitos e obrigações.
Art. 59. Pela incorporação, uma sociedade cooperativa absorve o patrimônio, recebe os associados, assume as obrigações e se investe nos direitos de outra ou outras cooperativas.
Parágrafo único. Na hipótese prevista neste artigo, serão obedecidas as mesmas formalidades estabelecidas para a fusão, limitadas as avaliações ao patrimônio da ou das sociedades incorporandas.
Art. 60. As sociedades cooperativas poderão desmembrar-se em tantas quantas forem necessárias para atender aos interesses dos seus associados, podendo uma das novas entidades ser constituída como cooperativa central ou federação de cooperativas, cujas autorizações de funcionamento e os arquivamentos serão requeridos conforme o disposto nos artigos 17 e seguintes.
Art. 61. Deliberado o desmembramento, a Assembléia designará uma comissão para estudar as providências necessárias à efetivação da medida.
§ 1° O relatório apresentado pela comissão, acompanhado dos projetos de estatutos das novas cooperativas, será apreciado em nova Assembléia especialmente convocada para esse fim.
§ 2º O plano de desmembramento preverá o rateio, entre as novas cooperativas, do ativo e passivo da sociedade desmembrada.
§ 3° No rateio previsto no parágrafo anterior, atribuir-se-á a cada nova cooperativa parte do capital social da sociedade desmembrada em quota correspondente à participação dos associados que passam a integrá-la.
§ 4° Quando uma das cooperativas for constituída como cooperativa central ou federação de cooperativas, prever-se-á o montante das quotas-partes que as associadas terão no capital social.
Art. 62. Constituídas as sociedades e observado o disposto nos artigos 17 e seguintes, proceder-se-á às transferências contábeis e patrimoniais necessárias à concretização das medidas adotadas.
CAPÍTULO XI
Da Dissolução e Liquidação
Art. 63. As sociedades cooperativas se dissolvem de pleno direito:
I - quando assim deliberar a Assembléia Geral, desde que os associados, totalizando o número mínimo exigido por esta Lei, não se disponham a assegurar a sua continuidade;
II - pelo decurso do prazo de duração;
III - pela consecução dos objetivos predeterminados;
IV - devido à alteração de sua forma jurídica;
V - pela redução do número mínimo de associados ou do capital social mínimo se, até a Assembléia Geral subseqüente, realizada em prazo não inferior a 6 (seis) meses, eles não forem restabelecidos;
VI - pelo cancelamento da autorização para funcionar;
VII - pela paralisação de suas atividades por mais de 120 (cento e vinte) dias.
Parágrafo único. A dissolução da sociedade importará no cancelamento da autorização para funcionar e do registro.
Art. 64. Quando a dissolução da sociedade não for promovida voluntariamente, nas hipóteses previstas no artigo anterior, a medida poderá ser tomada judicialmente a pedido de qualquer associado ou por iniciativa do órgão executivo federal.
Art. 65. Quando a dissolução for deliberada pela Assembléia Geral, esta nomeará um liquidante ou mais, e um Conselho Fiscal de 3 (três) membros para proceder à sua liquidação.
§ 1º O processo de liquidação só poderá ser iniciado após a audiência do respectivo órgão executivo federal.
§ 2° A Assembléia Geral, nos limites de suas atribuições, poderá, em qualquer época, destituir os liquidantes e os membros do Conselho Fiscal, designando os seus substitutos.
Art. 66. Em todos os atos e operações, os liquidantes deverão usar a denominação da cooperativa, seguida da expressão: "Em liquidação".
Art. 67. Os liquidantes terão todos os poderes normais de administração podendo praticar atos e operações necessários à realização do ativo e pagamento do passivo.
Art. 68. São obrigações dos liquidantes:
I - providenciar o arquivamento, na junta Comercial, da Ata da Assembléia Geral em que foi deliberada a liquidação;
II - comunicar à administração central do respectivo órgão executivo federal e ao Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., a sua nomeação, fornecendo cópia da Ata da Assembléia Geral que decidiu a matéria;
III - arrecadar os bens, livros e documentos da sociedade, onde quer que estejam;
IV - convocar os credores e devedores e promover o levantamento dos créditos e débitos da sociedade;
V - proceder nos 15 (quinze) dias seguintes ao de sua investidura e com a assistência, sempre que possível, dos administradores, ao levantamento do inventário e balanço geral do ativo e passivo;
VI - realizar o ativo social para saldar o passivo e reembolsar os associados de suas quotas-partes, destinando o remanescente, inclusive o dos fundos indivisíveis, ao Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A.;
VII - exigir dos associados a integralização das respectivas quotas-partes do capital social não realizadas, quando o ativo não bastar para solução do passivo;
VIII - fornecer aos credores a relação dos associados, se a sociedade for de responsabilidade ilimitada e se os recursos apurados forem insuficientes para o pagamento das dívidas;
IX - convocar a Assembléia Geral, cada 6 (seis) meses ou sempre que necessário, para apresentar relatório e balanço do estado da liquidação e prestar contas dos atos praticados durante o período anterior;
X - apresentar à Assembléia Geral, finda a liquidação, o respectivo relatório e as contas finais;
XI - averbar, no órgão competente, a Ata da Assembléia Geral que considerar encerrada a
liquidação.
Art. 69. As obrigações e as responsabilidades dos liquidantes regem-se pelos preceitos peculiares aos dos administradores da sociedade liquidanda.
Art. 70. Sem autorização da Assembléia não poderá o liquidante gravar de ônus os móveis e imóveis, contrair empréstimos, salvo quando indispensáveis para o pagamento de obrigações inadiáveis, nem prosseguir, embora para facilitar a liquidação, na atividade social.
Art. 71. Respeitados os direitos dos credores preferenciais, pagará o liquidante as dívidas sociais proporcionalmente e sem distinção entre vencidas ou não.
Art. 72. A Assembléia Geral poderá resolver, antes de ultimada a liquidação, mas depois de pagos os credores, que o liquidante faça rateios por antecipação da partilha, à medida em que se apurem os haveres sociais.
Art. 73. Solucionado o passivo, reembolsados os cooperados até o valor de suas quotas-partes e encaminhado o remanescente conforme o estatuído, convocará o liquidante Assembléia Geral para prestação final de contas.
Art. 74. Aprovadas as contas, encerra-se a liquidação e a sociedade se extingue, devendo a ata da Assembléia ser arquivada na Junta Comercial e publicada.
Parágrafo único. O associado discordante terá o prazo de 30 (trinta) dias, a contar da publicação da ata, para promover a ação que couber.
Art. 75. A liquidação extrajudicial das cooperativas poderá ser promovida por iniciativa do respectivo órgão executivo federal, que designará o liquidante, e será processada de acordo com a legislação específica e demais disposições regulamentares, desde que a sociedade deixe de oferecer condições operacionais, principalmente por constatada insolvência.
§ 1° A liquidação extrajudicial, tanto quanto possível, deverá ser precedida de intervenção na sociedade.
§ 2° Ao interventor, além dos poderes expressamente concedidos no ato de intervenção, são atribuídas funções, prerrogativas e obrigações dos órgãos de administração.
Art. 76. A publicação no Diário Oficial, da ata da Assembléia Geral da sociedade, que deliberou sua liquidação, ou da decisão do órgão executivo federal quando a medida for de sua iniciativa, implicará a sustação de qualquer ação judicial contra a cooperativa, pelo prazo de 1 (um) ano, sem prejuízo, entretanto, da fluência dos juros legais ou pactuados e seus acessórios.
Parágrafo único. Decorrido o prazo previsto neste artigo, sem que, por motivo relevante, esteja encerrada a liquidação, poderá ser o mesmo prorrogado, no máximo por mais 1 (um) ano, mediante decisão do órgão citado no artigo, publicada, com os mesmos efeitos, no Diário Oficial.
Art. 77. Na realização do ativo da sociedade, o liquidante devera:
I - mandar avaliar, por avaliadores judiciais ou de Instituições Financeiras Públicas, os bens de sociedade;
II - proceder à venda dos bens necessários ao pagamento do passivo da sociedade, observadas, no que couber, as normas constantes dos artigos 117 e 118 do Decreto-Lei n. 7.661, de 21 de junho de 1945.
Art. 78. A liquidação das cooperativas de crédito e da seção de crédito das cooperativas agrícolas mistas reger-se-á pelas normas próprias legais e regulamentares.
CAPÍTULO XII
Do Sistema Operacional das Cooperativas
SEÇÃO I
Do Ato Cooperativo
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
SEÇÃO II
Das Distribuições de Despesas
Art. 80. As despesas da sociedade serão cobertas pelos associados mediante rateio na proporção direta da fruição de serviços.
Parágrafo único. A cooperativa poderá, para melhor atender à equanimidade de cobertura das despesas da sociedade, estabelecer:
I - rateio, em partes iguais, das despesas gerais da sociedade entre todos os associados, quer tenham ou não, no ano, usufruído dos serviços por ela prestados, conforme definidas no estatuto;
II - rateio, em razão diretamente proporcional, entre os associados que tenham usufruído dos serviços durante o ano, das sobras líquidas ou dos prejuízos verificados no balanço do exercício, excluídas as despesas gerais já atendidas na forma do item anterior.
Art. 81. A cooperativa que tiver adotado o critério de separar as despesas da sociedade e estabelecido o seu rateio na forma indicada no parágrafo único do artigo anterior deverá levantar separadamente as despesas gerais.
SEÇÃO III
Das Operações da Cooperativa
Art. 82. A cooperativa que se dedicar a vendas em comum poderá registrar-se como armazém geral e, nessa condição, expedir "Conhecimentos de Depósitos" e Warrants para os produtos de seus associados conservados em seus armazéns, próprios ou arrendados, sem prejuízo da emissão de outros títulos decorrentes de suas atividades normais, aplicando-se, no que couber, a legislação específica.
§ 1° Para efeito deste artigo, os armazéns da cooperativa se equiparam aos "Armazéns Gerais", com as prerrogativas e obrigações destes, ficando os componentes do Conselho de Administração ou Diretoria Executiva, emitente do título, responsáveis pessoal e solidariamente, pela boa guarda e conservação dos produtos vinculados, respondendo criminal e civilmente pelas declarações constantes do título, como também por qualquer ação ou omissão que acarrete o desvio, deterioração ou perda dos produtos.
§ 2° Observado o disposto no § 1°, as cooperativas poderão operar unidades de armazenagem, embalagem e frigorificação, bem como armazéns gerais alfandegários, nos termos do disposto no Capítulo IV da Lei n. 5.025, de 10 de junho de 1966.
Art. 83. A entrega da produção do associado à sua cooperativa significa a outorga a esta de plenos poderes para a sua livre disposição, inclusive para gravá-la e dá-la em garantia de operações de crédito realizadas pela sociedade, salvo se, tendo em vista os usos e costumes relativos à comercialização de determinados produtos, sendo de interesse do produtor, os estatutos dispuserem de outro modo.
Art. 84. As cooperativas de crédito rural e as seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas só poderão operar com associados, pessoas físicas, que de forma efetiva e predominante:
I - desenvolvam, na área de ação da cooperativa, atividades agrícolas, pecuárias ou extrativas;
II - se dediquem a operações de captura e transformação do pescado.
Parágrafo único. As operações de que trata este artigo só poderão ser praticadas com pessoas jurídicas, associadas, desde que exerçam exclusivamente atividades agrícolas, pecuárias ou extrativas na área de ação da cooperativa ou atividade de captura ou transformação do pescado.
Art. 85. As cooperativas agropecuárias e de pesca poderão adquirir produtos de não associados, agricultores, pecuaristas ou pescadores, para completar lotes destinados ao cumprimento de contratos ou suprir capacidade ociosa de instalações industriais das cooperativas que as possuem.
Art. 86. As cooperativas poderão fornecer bens e serviços a não associados, desde que tal faculdade atenda aos objetivos sociais e estejam de conformidade com a presente lei.
Parágrafo único. No caso das cooperativas de crédito e das seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas, o disposto neste artigo só se aplicará com base em regras a serem estabelecidas pelo órgão normativo.
Art. 87. Os resultados das operações das cooperativas com não associados, mencionados nos artigos 85 e 86, serão levados à conta do "Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social" e serão contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para incidência de tributos.
Art. 88. Mediante prévia e expressa autorização concedida pelo respectivo órgão executivo federal, consoante as normas e limites instituídos pelo Conselho Nacional de Cooperativismo, poderão as cooperativas participar de sociedades não cooperativas públicas ou privadas, em caráter excepcional, para atendimento de objetivos acessórios ou complementares. (Vide Medida Provisória nº 2.168-40, de 24 de agosto de 2001)
Parágrafo único. As inversões decorrentes dessa participação serão contabilizadas em títulos específicos e seus eventuais resultados positivos levados ao "Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social".
SEÇÃO IV
Dos Prejuízos
Art. 89. Os prejuízos verificados no decorrer do exercício serão cobertos com recursos provenientes do Fundo de Reserva e, se insuficiente este, mediante rateio, entre os associados, na razão direta dos serviços usufruídos, ressalvada a opção prevista no parágrafo único do artigo 80.
SEÇÃO V
Do Sistema Trabalhista
Art. 90. Qualquer que seja o tipo de cooperativa, não existe vínculo empregatício entre ela e seus associados.
Art. 91. As cooperativas igualam-se às demais empresas em relação aos seus empregados para
os fins da legislação trabalhista e previdenciária.
CAPÍTULO XIII
Da Fiscalização e Controle
Art. 92. A fiscalização e o controle das sociedades cooperativas, nos termos desta lei e dispositivos legais específicos, serão exercidos, de acordo com o objeto de funcionamento, da seguinte forma:
I - as de crédito e as seções de crédito das agrícolas mistas pelo Banco Central do Brasil;
II - as de habitação pelo Banco Nacional de Habitação;
III - as demais pelo Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária.
§ 1º Mediante autorização do Conselho Nacional de Cooperativismo, os órgãos controladores
federais, poderão solicitar, quando julgarem necessário, a colaboração de outros órgãos administrativos, na execução das atribuições previstas neste artigo.
§ 2º As sociedades cooperativas permitirão quaisquer verificações determinadas pelos respectivos órgãos de controle, prestando os esclarecimentos que lhes forem solicitados, além de serem obrigadas a remeter-lhes anualmente a relação dos associados admitidos, demitidos, eliminados e excluídos no período, cópias de atas, de balanços e dos relatórios do exercício social e parecer do Conselho Fiscal.
Art. 93. O Poder Público, por intermédio da administração central dos órgãos executivos federais competentes, por iniciativa própria ou solicitação da Assembléia Geral ou do Conselho Fiscal, intervirá nas cooperativas quando ocorrer um dos seguintes casos:
I - violação contumaz das disposições legais;
II - ameaça de insolvência em virtude de má administração da sociedade;
III - paralisação das atividades sociais por mais de 120 (cento e vinte) dias consecutivos;
IV - inobservância do artigo 56, § 2º.
Parágrafo único. Aplica-se, no que couber, às cooperativas habitacionais, o disposto neste artigo.
Art. 94. Observar-se-á, no processo de intervenção, a disposição constante do § 2º do artigo 75.
CAPÍTULO XIV
Do Conselho Nacional de Cooperativismo
Art. 95. A orientação geral da política cooperativista nacional caberá ao Conselho Nacional de Cooperativismo - CNC, que passará a funcionar junto ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - INCRA, com plena autonomia administrativa e financeira, na forma do artigo 172 do Decreto-Lei n. 200, de 25 de fevereiro de 1967, sob a presidência do Ministro da Agricultura e composto de 8 (oito) membros indicados pelos seguintes representados:
I - Ministério do Planejamento e Coordenação Geral;
II - Ministério da Fazenda, por intermédio do Banco Central do Brasil;
III - Ministério do Interior, por intermédio do Banco Nacional da Habitação;
IV - Ministério da Agricultura, por intermédio do Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - INCRA, e do Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A.;
V - Organização das Cooperativas Brasileiras.
Parágrafo único. A entidade referida no inciso V deste artigo contará com 3 (três) elementos para fazer-se representar no Conselho.
Art. 96. O Conselho, que deverá reunir-se ordinariamente uma vez por mês, será presidido pelo Ministro da Agricultura, a quem caberá o voto de qualidade, sendo suas resoluções votadas por maioria simples, com a presença, no mínimo de 3 (três) representantes dos órgãos oficiais mencionados nos itens I a IV do artigo anterior.
Parágrafo único. Nos seus impedimentos eventuais, o substituto do Presidente será o Presidente do Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária.
Art. 97. Ao Conselho Nacional de Cooperativismo compete:
I - editar atos normativos para a atividade cooperativista nacional;
II - baixar normas regulamentadoras, complementares e interpretativas, da legislação cooperativista;
III - organizar e manter atualizado o cadastro geral das cooperativas nacionais;
IV - decidir, em última instância, os recursos originários de decisões do respectivo órgão executivo federal;
V - apreciar os anteprojetos que objetivam a revisão da legislação cooperativista;
VI - estabelecer condições para o exercício de quaisquer cargos eletivos de administração ou fiscalização de cooperativas;
VII - definir as condições de funcionamento do empreendimento cooperativo, a que se refere o artigo 18;
VIII - votar o seu próprio regimento;
IX - autorizar, onde houver condições, a criação de Conselhos Regionais de Cooperativismo, definindo-lhes as atribuições;
X - decidir sobre a aplicação do Fundo Nacional de Cooperativismo, nos termos do artigo 102 desta Lei;
XI - estabelecer em ato normativo ou de caso a caso, conforme julgar necessário, o limite a ser observado nas operações com não associados a que se referem os artigos 85 e 86.
Parágrafo único. As atribuições do Conselho Nacional de Cooperativismo não se estendem às cooperativas de habitação, às de crédito e às seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas, no que forem regidas por legislação própria.
Art. 98. O Conselho Nacional de Cooperativismo - CNC contará com uma Secretaria Executiva que se incumbirá de seus encargos administrativos, podendo seu Secretário Executivo requisitar funcionários de qualquer órgão da Administração Pública.
§ 1º O Secretário Executivo do Conselho Nacional de Cooperativismo será o Diretor do Departamento de Desenvolvimento Rural do Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - INCRA, devendo o Departamento referido incumbir-se dos encargos administrativos do Conselho Nacional de Cooperativismo.
§ 2° Para os impedimentos eventuais do Secretário Executivo, este indicará à apreciação do Conselho seu substituto.
Art. 99. Compete ao Presidente do Conselho Nacional de Cooperativismo:
I - presidir as reuniões;
II - convocar as reuniões extraordinárias;
III - proferir o voto de qualidade.
Art. 100. Compete à Secretaria Executiva do Conselho Nacional de Cooperativismo:
I - dar execução às resoluções do Conselho;
II - comunicar as decisões do Conselho ao respectivo órgão executivo federal;
III - manter relações com os órgãos executivos federais, bem assim com quaisquer outros órgãos públicos ou privados, nacionais ou estrangeiros, que possam influir no aperfeiçoamento do cooperativismo;
IV - transmitir aos órgãos executivos federais e entidade superior do movimento cooperativista nacional todas as informações relacionadas com a doutrina e práticas cooperativistas de seu interesse;
V - organizar e manter atualizado o cadastro geral das cooperativas nacionais e expedir as respectivas certidões;
VI - apresentar ao Conselho, em tempo hábil, a proposta orçamentária do órgão, bem como o relatório anual de suas atividades;
VII - providenciar todos os meios que assegurem o regular funcionamento do Conselho;
VIII - executar quaisquer outras atividades necessárias ao pleno exercício das atribuições do Conselho.
Art. 101. O Ministério da Agricultura incluirá, em sua proposta orçamentária anual, os recursos financeiros solicitados pelo Conselho Nacional de Cooperativismo - CNC, para custear seu funcionamento.
Parágrafo único. As contas do Conselho Nacional de Cooperativismo - CNC, serão prestadas por intermédio do Ministério da Agricultura, observada a legislação específica que regula a matéria.
Art. 102. Fica mantido, junto ao Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., o "Fundo Nacional de Cooperativismo", criado pelo Decreto-Lei n. 59, de 21 de novembro de 1966, destinado a prover recursos de apoio ao movimento cooperativista nacional.
§ 1º O Fundo de que trata este artigo será, suprido por:
I - dotação incluída no orçamento do Ministério da Agricultura para o fim específico de incentivos às atividades cooperativas;
II - juros e amortizações dos financiamentos realizados com seus recursos;
III - doações, legados e outras rendas eventuais;
IV - dotações consignadas pelo Fundo Federal Agropecuário e pelo Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária - INCRA.
§ 2° Os recursos do Fundo, deduzido o necessário ao custeio de sua administração, serão aplicados pelo Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., obrigatoriamente, em financiamento de atividades que interessem de maneira relevante o abastecimento das populações, a critério do Conselho Nacional de Cooperativismo.
§ 3º O Conselho Nacional de Cooperativismo poderá, por conta do Fundo, autorizar a concessão de estímulos ou auxílios para execução de atividades que, pela sua relevância sócio-econômica, concorram para o desenvolvimento do sistema cooperativista nacional.
CAPÍTULO XV
Dos Órgãos Governamentais
Art. 103. As cooperativas permanecerão subordinadas, na parte normativa, ao Conselho Nacional de Cooperativismo, com exceção das de crédito, das seções de crédito das agrícolas mistas e das de habitação, cujas normas continuarão a ser baixadas pelo Conselho Monetário Nacional, relativamente às duas primeiras, e Banco Nacional de Habitação, com relação à última, observado o disposto no artigo 92 desta Lei.
Parágrafo único. Os órgãos executivos federais, visando à execução descentralizada de seus serviços, poderão delegar sua competência, total ou parcialmente, a órgãos e entidades da administração estadual e municipal, bem como, excepcionalmente, a outros órgãos e entidades da administração federal.
Art. 104. Os órgãos executivos federais comunicarão todas as alterações havidas nas cooperativas sob a sua jurisdição ao Conselho Nacional de Cooperativismo, para fins de atualização do cadastro geral das cooperativas nacionais.
CAPÍTULO XVI
Da Representação do Sistema Cooperativista
Art. 105. A representação do sistema cooperativista nacional cabe à Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB, sociedade civil, com sede na Capital Federal, órgão técnico-consultivo do Governo, estruturada nos termos desta Lei, sem finalidade lucrativa, competindo-lhe precipuamente:
a) manter neutralidade política e indiscriminação racial, religiosa e social;
b) integrar todos os ramos das atividades cooperativistas;
c) manter registro de todas as sociedades cooperativas que, para todos os efeitos, integram a Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB;
d) manter serviços de assistência geral ao sistema cooperativista, seja quanto à estrutura social, seja quanto aos métodos operacionais e orientação jurídica, mediante pareceres e recomendações, sujeitas, quando for o caso, à aprovação do Conselho Nacional de Cooperativismo - CNC;
e) denunciar ao Conselho Nacional de Cooperativismo práticas nocivas ao desenvolvimento cooperativista;
f) opinar nos processos que lhe sejam encaminhados pelo Conselho Nacional de Cooperativismo;
g) dispor de setores consultivos especializados, de acordo com os ramos de cooperativismo;
h) fixar a política da organização com base nas proposições emanadas de seus órgãos técnicos;
i) exercer outras atividades inerentes à sua condição de órgão de representação e defesa do sistema cooperativista;
j) manter relações de integração com as entidades congêneres do exterior e suas cooperativas.
§ 1º A Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB, será constituída de entidades, uma para cada Estado, Território e Distrito Federal, criadas com as mesmas características da organização nacional.
§ 2º As Assembléias Gerais do órgão central serão formadas pelos Representantes credenciados das filiadas, 1 (um) por entidade, admitindo-se proporcionalidade de voto.
§ 3° A proporcionalidade de voto, estabelecida no parágrafo anterior, ficará a critério da OCB, baseando-se no número de associados - pessoas físicas e as exceções previstas nesta Lei - que compõem o quadro das cooperativas filiadas.
§ 4º A composição da Diretoria da Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB será estabelecida em seus estatutos sociais.
§ 5° Para o exercício de cargos de Diretoria e Conselho Fiscal, as eleições se processarão por escrutínio secreto, permitida a reeleição para mais um mandato consecutivo.
Art. 106. A atual Organização das Cooperativas Brasileiras e as suas filiadas ficam investidas das atribuições e prerrogativas conferidas nesta Lei, devendo, no prazo de 1 (um) ano, promover a adaptação de seus estatutos e a transferência da sede nacional.
Art. 107. As cooperativas são obrigadas, para seu funcionamento, a registrar-se na Organização das Cooperativas Brasileiras ou na entidade estadual, se houver, mediante apresentação dos estatutos sociais e suas alterações posteriores.
Parágrafo único. Por ocasião do registro, a cooperativa pagará 10% (dez por cento) do maior salário mínimo vigente, se a soma do respectivo capital integralizado e fundos não exceder de 250 (duzentos e cinqüenta) salários mínimos, e 50% (cinqüenta por cento) se aquele montante for superior.
Art. 108. Fica instituída, além do pagamento previsto no parágrafo único do artigo anterior, a Contribuição Cooperativista, que será recolhida anualmente pela cooperativa após o encerramento de seu exercício social, a favor da Organização das Cooperativas Brasileiras de que trata o artigo 105 desta Lei.
§ 1º A Contribuição Cooperativista constituir-se-á de importância correspondente a 0,2% (dois décimos por cento) do valor do capital integralizado e fundos da sociedade cooperativa, no exercício social do ano anterior, sendo o respectivo montante distribuído, por metade, a suas filiadas, quando constituídas.
§ 2º No caso das cooperativas centrais ou federações, a Contribuição de que trata o parágrafo anterior será calculada sobre os fundos e reservas existentes.
§ 3° A Organização das Cooperativas Brasileiras poderá estabelecer um teto à Contribuição Cooperativista, com base em estudos elaborados pelo seu corpo técnico.
CAPÍTULO XVII
Dos Estímulos Creditícios
Art. 109. Caberá ao Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., estimular e apoiar as cooperativas, mediante concessão de financiamentos necessários ao seu desenvolvimento.
§ 1° Poderá o Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., receber depósitos das cooperativas de crédito e das seções de crédito das cooperativas agrícolas mistas.
§ 2° Poderá o Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., operar com pessoas físicas ou jurídicas, estranhas ao quadro social cooperativo, desde que haja benefício para as cooperativas e estas figurem na operação bancária.
§ 3° O Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., manterá linhas de crédito específicas para as cooperativas, de acordo com o objeto e a natureza de suas atividades, a juros módicos e prazos adequados inclusive com sistema de garantias ajustado às peculiaridades das cooperativas a que se destinam.
§ 4º O Banco Nacional de Crédito Cooperativo S/A., manterá linha especial de crédito para financiamento de quotas-partes de capital.
Art. 110. Fica extinta a contribuição de que trata o artigo 13 do Decreto-Lei n. 60, de 21 de novembro de 1966, com a redação dada pelo Decreto-Lei n. 668, de 3 de julho de 1969.
CAPÍTULO XVIII
Das Disposições Gerais e Transitórias
Art. 111. Serão considerados como renda tributável os resultados positivos obtidos pelas cooperativas nas operações de que tratam os artigos 85, 86 e 88 desta Lei.
Art. 112. O Balanço Geral e o Relatório do exercício social que as cooperativas deverão encaminhar anualmente aos órgãos de controle serão acompanhados, a juízo destes, de parecer emitido por um serviço independente de auditoria credenciado pela Organização das Cooperativas Brasileiras.
Parágrafo único. Em casos especiais, tendo em vista a sede da Cooperativa, o volume de suas operações e outras circunstâncias dignas de consideração, a exigência da apresentação do parecer pode ser dispensada.
Art. 113. Atendidas as deduções determinadas pela legislação específica, às sociedades cooperativas ficará assegurada primeira prioridade para o recebimento de seus créditos de pessoas jurídicas que efetuem descontos na folha de pagamento de seus empregados, associados de cooperativas.
Art. 114. Fica estabelecido o prazo de 36 (trinta e seis) meses para que as cooperativas atualmente registradas nos órgãos competentes reformulem os seus estatutos, no que for cabível, adaptando-os ao disposto na presente Lei.
Art. 115. As Cooperativas dos Estados, Territórios ou do Distrito Federal, enquanto não constituírem seus órgãos de representação, serão convocadas às Assembléias da OCB, como vogais, com 60 (sessenta) dias de antecedência, mediante editais publicados 3 (três) vezes em jornal de grande circulação local.
Art. 116. A presente Lei não altera o disposto nos sistemas próprios instituídos para as cooperativas de habitação e cooperativas de crédito, aplicando-se ainda, no que couber, o regime instituído para essas últimas às seções de crédito das agrícolas mistas.
Art. 117. Esta Lei entrará em vigor na data de sua publicação, revogadas as disposições em contrário e especificamente o Decreto-Lei n. 59, de 21 de novembro de 1966, bem como o Decreto n. 60.597, de 19 de abril de 1967.
Brasília, 16 de dezembro de 1971; 150º da Independência e 83º da República.
ANEXO B – CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988

CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988

Omissis

TÍTULO II
Dos Direitos e Garantias Fundamentais
CAPÍTULO I
DOS DIREITOS E DEVERES INDIVIDUAIS E COLETIVOS
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes:

Omissis

XVIII - a criação de associações e, na forma da lei, a de cooperativas independem de autorização, sendo vedada a interferência estatal em seu funcionamento;

Omissis

TÍTULO VI
Da Tributação e do Orçamento
CAPÍTULO I
DO SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
Seção I
DOS PRINCÍPIOS GERAIS
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
§ 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Art. 146. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

Omissis

TÍTULO VII
Da Ordem Econômica e Financeira
CAPÍTULO I
DOS PRINCÍPIOS GERAIS DA ATIVIDADE ECONÔMICA

Omissis

Art. 174. Como agente normativo e regulador da atividade econômica, o Estado exercerá, na forma da lei, as funções de fiscalização, incentivo e planejamento, sendo este determinante para o setor público e indicativo para o setor privado.
§ 1º - A lei estabelecerá as diretrizes e bases do planejamento do desenvolvimento nacional equilibrado, o qual incorporará e compatibilizará os planos nacionais e regionais de desenvolvimento.
§ 2º - A lei apoiará e estimulará o cooperativismo e outras formas de associativismo.
§ 3º - O Estado favorecerá a organização da atividade garimpeira em cooperativas, levando em conta a proteção do meio ambiente e a promoção econômico-social dos garimpeiros.
§ 4º - As cooperativas a que se refere o parágrafo anterior terão prioridade na autorização ou concessão para pesquisa e lavra dos recursos e jazidas de minerais garimpáveis, nas áreas onde estejam atuando, e naquelas fixadas de acordo com o art. 21, XXV, na forma da lei.

Omissis

CAPÍTULO III
DA POLÍTICA AGRÍCOLA E FUNDIÁRIA E DA REFORMA AGRÁRIA
Art. 187. A política agrícola será planejada e executada na forma da lei, com a participação efetiva do setor de produção, envolvendo produtores e trabalhadores rurais, bem como dos setores de comercialização, de armazenamento e de transportes, levando em conta, especialmente:
I - os instrumentos creditícios e fiscais;
II - os preços compatíveis com os custos de produção e a garantia de comercialização;
III - o incentivo à pesquisa e à tecnologia;
IV - a assistência técnica e extensão rural;
V - o seguro agrícola;
VI - o cooperativismo;
VII - a eletrificação rural e irrigação;
VIII - a habitação para o trabalhador rural.

Omissis

CAPÍTULO IV
DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL
Art. 192. O sistema financeiro nacional, estruturado de forma a promover o desenvolvimento equilibrado do País e a servir aos interesses da coletividade, será regulado em lei complementar, que disporá, inclusive, sobre:

Omissis

VIII - o funcionamento das cooperativas de crédito e os requisitos para que possam ter condições de operacionalidade e estruturação próprias das instituições financeiras.
ANEXO C – CÓDIGO CIVIL

Código Civil

Da Sociedade Cooperativa
Art. 1.093. A sociedade cooperativa reger-se-á pelo disposto no presente Capítulo, ressalvada a legislação especial.
Art. 1.094. São características da sociedade cooperativa:
I - variabilidade, ou dispensa do capital social;
II - concurso de sócios em número mínimo necessário a compor a administração da sociedade, sem limitação de número máximo;
III - limitação do valor da soma de quotas do capital social que cada sócio poderá tomar;
IV - intransferibilidade das quotas do capital a terceiros estranhos à sociedade, ainda que por herança;
V - quorum, para a assembléia geral funcionar e deliberar, fundado no número de sócios presentes à reunião, e não no capital social representado;
VI - direito de cada sócio a um só voto nas deliberações, tenha ou não capital a sociedade, e qualquer que seja o valor de sua participação;
II - distribuição dos resultados, proporcionalmente ao valor das operações efetuadas pelo sócio com a sociedade, podendo ser atribuído juro fixo ao capital realizado;
VIII - indivisibilidade do fundo de reserva entre os sócios, ainda que em caso de dissolução da sociedade.
Art. 1.095. Na sociedade cooperativa, a responsabilidade dos sócios pode ser limitada ou ilimitada.
§ 1o É limitada a responsabilidade na cooperativa em que o sócio responde somente pelo valor de suas quotas e pelo prejuízo verificado nas operações sociais, guardada a proporção de sua participação nas mesmas operações.
§ 2o É ilimitada a responsabilidade na cooperativa em que o sócio responde solidária e ilimitadamente pelas obrigações sociais.
Art. 1.096. No que a lei for omissa, aplicam-se as disposições referentes à sociedade simples, resguardadas as características estabelecidas no art. 1.094.
ANEXO D – DECRETO LEI 406/68

DECRETO-LEI Nº 406, DE 31 DE DEZEMBRO DE 1968.


Estabelece normas gerais de direito financeiro, aplicáveis aos impostos sôbre operações relativas à circulação de mercadorias e sôbre serviços de qualquer natureza, e dá outras providências.

O PRESIDENTE DA REPÚBLICA , usando das atribuições que lhe confere o § 1º do artigo 2º do Ato Institucional nº 5, de 13 de dezembro de 1968, resolve baixar o seguinte Decreto-lei:
Art 1º O impôsto sôbre operações relativas à circulação de mercadorias tem como fato gerador:
I - a saída de mercadorias de estabelecimento comercial, industrial ou produtor;
II - a entrada, em estabelecimento comercial, industrial ou produtor, de mercadoria importada do exterior pelo titular do estabelecimento;
III - o fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias em restaurantes, bares, cafés e estabelecimentos similares.
§ 1º Equipara-se à saída a transmissão da propriedade de mercadoria quando esta não transitar pelo estabelecimento do transmitente.
§ 2º Quando a mercadoria fôr remetida para armazém geral ou para depósito fechado do próprio contribuinte, no mesmo Estado a saída considera-se ocorrida no lugar do estabelecimento remetente:
I - no momento da saída da mercadoria do armazém geral ou do depósito fechado, salvo se para retornar ao estabelecimento de origem;
II - no momento da transmissão de propriedade da mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado.
§ 3º O imposto não incide:
I - Sôbre a saída de produtos industrializados destinados ao exterior;
II - Sôbre a alienação fiduciária em garantia;
III – REVOGADO.
IIII - Sôbre a saída, de estabelecimento prestador dos serviços a que se refere o artigo 8º, de mercadorias a serem ou que tenham sido utilizadas na prestação de tais serviços, ressalvados os casos de incidência previstos na lista de serviços tributados. (Redação dada pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
IV - A saída de estabelecimento de emprêsa de transporte ou de depósito por conta e ordem desta, de mercadorias de terceiros.
§ 4º São isentas do impôsto:
I - As saídas de vasilhame, recipientes e embalagens, inclusive sacaria quando não cobrados do destinatário ou não computados no valor das mercadorias que acondicionem e desde que devam retornar ao estabelecimento remetente ou a outro do mesmo titular;
II - As saídas do vasilhame, recipientes e embalagens, inclusive sacaria, em retôrno ao estabelecimento remetente ou a outro do mesmo titular ou a depósito em seu nome;
III - A saída de mercadorias destinadas ao mercado interno e produzidas em estabelecimentos industriais como resultado de concorrência internacional, com participação de indústrias do país contra pagamento com recursos oriundos de divisas conversíveis provenientes de financiamento a longo prazo de instituições financeiras internacionais ou entidades governamentais estrangeiras;
IV - As entradas de mercadorias em estabelecimento do importador, quando importadas do exterior e destinadas à fabricação de peças, máquinas e equipamentos para o mercado interno como resultado de concorrência internacional com participação da indústria do país, contra pagamento com recursos provenientes de divisas conversíveis provenientes de financiamento a longo prazo de instituições financeiras internacionais ou entidades governamentais estrangeiras;
V - A entrada de mercadorias importadas do exterior quando destinadas à utilização como matéria-prima em processos de industrialização, em estabelecimento do importador, desde que a saída dos produtos industrializados resultantes fique efetivamente sujeita ao pagamento do impôsto;
VI - A entrada de mercadorias cuja importação estiver isenta do impôsto, de competência da União, sôbre a importação de produtos estrangeiros;
VII - REVOGADO
VIII - A saída, de estabelecimento de empreiteiro de construção civil, obras hidráulicas e outras obras semelhantes, inclusive serviços auxiliares ou complementares, de mercadorias adquiridas de terceiras e destinadas às construções, obras ou serviços referidos a cargo do remetente. (Redação dada pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
VIII - A saída, de estabelecimento de empreiteiro de obras hidráulicas ou de construção civil, de mercadorias adquiridas de terceiros e destinadas a obra a cargo do remetente;
IX - As saídas de mercadorias de estabelecimento de produtor para estabelecimento de cooperativa de que faça parte, situado no mesmo Estados;
X - As saídas de mercadorias de estabelecimento de cooperativas de produtores para estabelecimentos no mesmo Estado de federação de cooperativas de que a cooperativa remetente faça parte.
§ 5º O disposto no § 3º, inciso I, aplica-se também à saída de mercadorias de estabelecimentos industriais ou de seus depósitos com destino:
I - A emprêsas comerciais que operem exclusivamente no comércio de exportação;
II - A armazéns alfandegados e entrepostos aduaneiros.
§ 6º No caso do parágrafo 5º, a reintrodução da mercadoria no mercado interno tornará exigível o impôsto devido pela saída com destino aos estabelecimentos ali referidos.
§ 7º Os Estados isentarão do impôsto de circulação de mercadorias a venda a varejo, diretamente ao consumidor, dos gêneros de primeira necessidade que especificarem não podendo estabelecer diferença em função dos que participam da operação tributada
Art 2º A base de cálculo do impôsto é:
I - O valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria;
II - Na falta do valor a que se refere o inciso anterior o preço corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente;
III - Na falta do valor e na impossibilidade de determinar o preço aludido no inciso anterior:
a) se o remetente fôr industrial, o preço FOB estabelecimento industrial, à vista;
b) se o remetente fôr comerciante, o preço FOB estabelecimento comercial, à vista, em vendas a outros comerciantes ou industriais.
IV - No caso do inciso II do artigo 1º, a base de cálculo é o valor constante dos documentos de importação, convertido em cruzeiros à taxa cambial efetivamente aplicada em cada caso e acrescido do valor dos impostos de importação e sôbre produtos industrializados e demais despesas aduaneiras efetivamente pagos.
§ 1º Nas saídas de mercadorias para estabelecimento em outro Estado, pertencente ao mesmo titular ou seu representante quando as mercadorias não devam sofrer, no estabelecimento de destino, alteração de qualquer espécie, salvo reacondicionamento e quando a remessa for feita por preço de venda a não contribuinte, uniforme em todo o país, a base de cálculo será equivalente a 75% dêste preço.
§ 2º Na hipótese do inciso III, " b ", dêste artigo, se o estabelecimento comercial remetente não efetuar vendas a outros comerciantes ou a industriais, a base de cálculo será equivalente a 75% do preço de venda no estabelecimento remetente, observado o disposto no § 3º.
§ 3º Para aplicação do inciso III do " caput " dêste artigo, adotar-se-á a média ponderada dos preços efetivamente cobrados pelo estabelecimento remetente, no segundo mês anterior ao da remessa.
§ 4º Nas operações interestaduais entre estabelecimentos de contribuintes diferentes guando houver reajuste do valor da operação depois da remessa a diferença ficará sujeita ao impôsto no estabelecimento de origem.
§ 5º O montante do impôsto sôbre produtos industrializados não integra a base de cálculo definida neste artigo:
I - Quando a operação constitua fato gerador de ambos os tributos;
II - Em relação a mercadorias sujeitas ao impôsto sôbre produtos industrializados com base de cálculo relacionada com o preço máximo de venda no varejo marcado pelo fabricante.
§ 6º Nas saídas de mercadorias decorrentes de operações de venda aos encarregados da execução da política de preços mínimos, a base de cálculo é o preço mínimo fixado pela autoridade federal competente.
§ 7º O montante do impôsto de circulação de mercadorias integra a base de cálculo a que se refere êste artigo, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de contrôle.
§ 8º Na saída de mercadorias para o exterior ou para os estabelecimentos a que se refere o § 5º do artigo 1º a base de cálculo será o valor líquido faturado, a êle não se adicionando frete auferido por terceiro seguro ou despesas decorrentes do serviço de embarque por via aérea ou marítima.
§ 9º - Quando for atribuída a condição de responsável ao industrial, ao comerciante atacadista ou ao produtor, relativamente ao imposto devido pelo comerciante varejista, a base de cálculo do imposto será: (Parágrafo incluído pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
a) o valor da operação promovida pelo responsável, acrescido da margem estimada de lucro do comerciante varejista obtida mediante aplicação de percentual fixado em lei sobre aquele valor;
b) o valor da operação promovida pelo responsável, acrescido da margem de lucro atribuída ao revendedor, no caso de mercadorias com preço de venda, máximo ou único, marcado pelo fabricante ou fixado pela autoridade competente.
§ 10 - Caso a margem de lucro efetiva seja normalmente superior à estimada na forma da alínea a do parágrafo anterior, o percentual ali estabelecido será substituído pelo que for determinado em convênio celebrado na forma do disposto no § 6º do art. 23 da Constituição federal. (Parágrafo incluído pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
Art 3º O impôsto sôbre circulação de mercadorias é não cumulativo, abatendo-se, em cada operação o montante cobrado nas anteriores, pelo mesmo ou outro Estado.
§ 1º A lei estadual disporá de forma que o montante devido resulte da diferença a maior, em determinado período, entre o impôsto referente às mercadorias saídas do estabelecimento e o pago relativamente às mercadorias nêle entradas. O saldo verificado em determinado período a favor do contribuinte transfere-se para o período ou períodos seguintes.
§ 2º Os Estados poderão facultar aos produtores a opção pelo abatimento de uma percentagem fixa a título do montante do impôsto pago relativamente às mercadorias entradas no respectivo estabelecimento.
§ 3º Não se exigirá o estôrno do impôsto relativo às mercadorias entradas para utilização, como matéria-prima ou material secundário, na fabricação e embalagem dos produtos de que tratam o § 3º, inciso I e o § 4º, e o inciso III, do artigo 1º. O disposto neste parágrafo não se aplica, salvo disposição da lei estadual em contrário, às matérias-primas de origem animal ou vegetal que representem, individualmente, mais de 50% do valor do produto resultante de sua industrialização.
§ 4º As emprêsas produtoras de discos fonográficos e de outros materiais de gravação de som poderão abater do montante do impôsto de circulação de mercadorias, o valor dos direitos autorais artísticos e conexo, comprovadamente pagos pela emprêsa, no mesmo período, aos autores e artistas, nacionais ou domiciliados no país assim com dos seus herdeiros e sucessores, mesmo através de entidades que os representem.
§ 5º Para efeito de cálculo a que se refere o § 1º dêste artigo, os Estados podem determinar a exclusão de impôsto referente a mercadorias entradas no estabelecimento quando êste impôsto tiver sido devolvido, no todo ou em parte, ao próprio ou a outros contribuintes, por qualquer entidade tributante mesmo sob forma de prêmio ou estímulo.
§ 6º O disposto no parágrafo anterior não se aplica a mercadorias cuja industrialização fôr objeto de incentivo fiscal, prêmio ou estímulo, resultante de reconhecimento ou concessão por ato administrativo anterior a 31 de dezembro de 1968 e baseada em Lei Estadual promulgada até a mesma data. (Parágrafo incluído pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
§ 7º - A lei estadual poderá estabelecer que o montante devido pelo contribuinte, em determinado período, seja calculado com base em valor fixado por estimativa, garantida, ao final do período, a complementação ou a restituição em moeda ou sob a forma de utilização como crédito fiscal, em relação, respectivamente, às quantias pagas com insuficiência ou em excesso. (Parágrafo incluído pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
Art 4º Em substituição ao sistema de que trata o artigo anterior, os Estados poderão dispor que o impôsto devido resulte da diferença a maior entre o montante do impôsto relativo à operação a tributar e o pago na incidência anterior sôbre a mesma mercadoria, nas seguintes hipóteses:
I - Saída, de estabelecimentos comerciais atacadistas ou de cooperativas de beneficiamento e venda em comum, de produtos agrícolas " in natura " ou simplesmente beneficiados;
Il - Operações de vendedores ambulantes e de estabelecimentos de existência transitória.
Art 5º A alíquota do impôsto de circulação de mercadorias será uniforme para tôdas as mercadorias nas operações internas e interestaduais, e não excederá, naquelas que se destinem a outro Estado e ao exterior, os limites fixados em resolução do Senado.
§ 1º A resolução será tomada pelo Senado, por iniciativa própria ou do Presidente da República.
§ 2º O limite a que se refere êste artigo substituirá a alíquota fixada em lei estadual, quando lhe fôr superior.
Art 6º Contribuinte do impôsto é o comerciante, industrial ou produtor que promove a saída da mercadoria, o que a importa do exterior ou o que arremata em leilão ou adquire, em concorrência promovida pelo Poder Público, mercadoria importada e aprendida.
§ 1º Consideram-se também contribuintes:
I - As sociedades civis de fins econômicos, inclusive cooperativas que pratiquem com habitualidade operações relativas à circulação de mercadorias;
II - As sociedades civis de fins não econômicos que explorem estabelecimentos industriais ou que pratiquem, com habitualidade, venda de mercadorias que para êsse fim adquirirem;
III - Os órgãos da administração pública direta, as autarquias e emprêsas públicas, federais, estaduais ou municipais, que vendam, ainda que apenas a compradores de determinada categoria profissional ou funcional, mercadorias que, para êsse fim, adquirirem ou produzirem.
§ 2º Os Estados poderão considerar como contribuinte autônomo cada estabelecimento comercial, industrial ou produtor, permanente ou temporário do contribuinte, inclusive veículos utilizados por êste no comércio ambulante.
§ 3º - A lei estadual poderá atribuir a condição de responsável: (Parágrafo incluído pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
a) ao industrial, comerciante ou outra categoria de contribuinte, quanto ao imposto devido na operação ou operações anteriores promovidas com a mercadoria ou seus insumos; (Alínea incluída pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
b) ao produtor, industrial ou comerciante atacadista, quanto ao imposto devido pelo comerciante varejista; (Alínea incluída pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
c) ao produtor ou industrial, quanto ao imposto devido pelo comerciante atacadista e pelo comerciante varejista; (Alínea incluída pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
d) aos transportadores, depositários e demais encarregados da guarda ou comercialização de mercadorias.(Alínea incluída pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
§ 4º - Caso o responsável e o contribuinte substituído estejam estabelecidos em Estados diversos, a substituição dependerá de convênio entre os Estados interessados. (Parágrafo incluído pela Lei Complementar nº 44, de 7.12.1983)
Art 7º Nas remessas de mercadoria para fora do Estado será obrigatória a emissão de documento fiscal segundo, môdelo estabelecido em decreto do Poder Executivo federal.
Art 8º O impôsto, de competência dos Municípios, sôbre serviços de qualquer natureza, tem como fato gerador a prestação, por emprêsa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviço constante da lista anexa.
§ 1º Os serviços incluídos na lista ficam sujeitos apenas ao impôsto previsto neste artigo, ainda que sua prestação envolva fornecimento de mercadoria.
§ 2º O fornecimento de mercadoria com prestação de serviços não especificados na lista fica sujeito ao impôsto sôbre circulação de mercadorias. (Redação dada pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
Art 9º A base de cálculo do impôsto é o preço do serviço.
§ 1º Quando se tratar de prestação de serviços sob a forma de trabalho pessoal do próprio contribuinte, o impôsto será calculado, por meio de alíquotas fixas ou variáveis, em função da natureza do serviço ou de outros fatores pertinentes, nestes não compreendida a importância paga a título de remuneração do próprio trabalho.
§ 2º Na prestação dos serviços a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa o impôsto será calculado sôbre o preço deduzido das parcelas correspondentes: (Redação dada pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
a) ao valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços; (Redação dada pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo impôsto. (Redação dada pelo decreto Lei nº 834, de 8.9.1969)
§ 3° Quando os serviços a que se referem os itens 1, 4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados por sociedades, estas ficarão sujeitas ao imposto na forma do § 1°, calculado em relação a cada profissional habilitado, sócio, empregado ou não, que preste serviços em nome da sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicável. (Redação dada pela Lei complementar nº 56, de 15.12.1987)
§ 4o Na prestação do serviço a que se refere o item 101 da Lista Anexa, o imposto é calculado sobre a parcela do preço correspondente à proporção direta da parcela da extensão da rodovia explorada, no território do Município, ou da metade da extensão de ponte que una dois Municípios. (Parágrafo incluído pela Lei complementar nº 100, de 22.12.1999)
§ 5o A base de cálculo apurado nos termos do parágrafo anterior:(Parágrafo incluído pela Lei complementar nº 100, de 22.12.1999)
I - é reduzida, nos Municípios onde não haja posto de cobrança de pedágio, para sessenta por cento de seu valor; (Inciso incluído pela Lei complementar nº 100, de 22.12.1999)
II – é acrescida, nos Municípios onde haja posto de cobrança de pedágio, do complemento necessário à sua integralidade em relação à rodovia explorada.(Inciso incluído pela Lei complementar nº 100, de 22.12.1999)
§ 6o Para efeitos do disposto nos §§ 4o e 5o, considera-se rodovia explorada o trecho limitado pelos pontos eqüidistantes entre cada posto de cobrança de pedágio ou entre o mais próximo deles e o ponto inicial ou terminal da rodovia.(Parágrafo incluído pela Lei complementar nº 100, de 22.12.1999)
Art 10. Contribuinte é o prestador do serviço.
Parágrafo único. Não são contribuintes os que prestem serviços em relação de emprêgo, os trabalhadores avulsos, os diretores e membros de conselhos consultivo ou fiscal de sociedades.
Art. 11 - A execução, por administração, empreitada e subempreitada, de obras hidráulicas ou de construção civil e os respectivos serviços de engenharia consultiva, quando contratados com a União, Estados, Distrito Federal, Municípios, Autarquias e empresas concessionárias de serviços públicos, ficam isentos do imposto a que se refere o art. 8º. (Redação dada pela Lei Complementar nº 22, de 11.12.1974)
Parágrafo único - Os serviços de engenharia consultiva a que se refere este artigo são os seguintes: (Parágrafo incluído pela Lei Complementar nº 22, de 11.12.1974)
I - elaboração de planos diretores, estudos de viabilidade, estudos organizacionais e outros, relacionados com obras e serviços de engenharia; (Inciso incluído pela Lei Complementar nº 22, de 11.12.1974)
II - elaboração de anteprojetos, projetos básicos e projetos executivos para trabalhos de engenharia; (Inciso incluído pela Lei Complementar nº 22, de 11.12.1974)
III - fiscalização e supervisão de obras e serviços de engenharia. (Inciso incluído pela Lei Complementar nº 22, de 11.12.1974)
Art 12. Considera-se local da prestação do serviço:
a) o do estabelecimento prestador ou, na falta de estabelecimento, o do domicílio do prestador;
b) no caso de construção civil o local onde se efetuar a prestação.
c) no caso do serviço a que se refere o item 101 da Lista Anexa, o Município em cujo território haja parcela da estrada explorada.(Aínea incluída pela Lei complementar nº 100, de 22.12.1999)
Art 13. Revogam-se os artigos 52, 53, 54, 55, 56, 57, 58, 71, 72 e 73 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, com suas modificações posteriores, bem como tôdas as demais disposições em contrário.
Art 14. Êste Decreto-lei entrará em vigor em 1º de janeiro de 1969.
Brasília, 31 de dezembro de 1968; 147º da Independência e 80º da República.
A.COSTA E SILVAAntonio Delfin Netto
Este texto não substitui o publicado no D.O.U. de 31.12.1968

LISTAS DE SERVIÇOS (Redação dada pela Lei Complementar nº 56, de 15.12.1987)

1. Médicos, inclusive análises clínicas, eletricidade médica, radioterapia, ultra-sonografia, radiologia, tomografia e congêneres;
2. Hospitais, clínicas, sanatórios, laboratórios de análise, ambulatórios, prontos-socorros, manicômios, casas de saúde, de repouso, de recuperação e congêneres;
3. Bancos de sangue, leite, pele, olhos, sêmen e congêneres;
4. Enfermeiros, obstetras, ortópticos, fonoaudiólogos, protéticos (prótese dentária);
5. Assistência médica e congêneres, previstos nos incisos I, II e III desta lista, prestados através de planos de medicina de grupo e convênios, inclusive com empresas, para assistência a empregados;
6. Planos de saúde, prestados por empresa que não esteja incluída no inciso V desta lista e que se cumpram através de serviços prestados por terceiros, contratados pela empresa ou apenas pagos por esta, mediante indicação do beneficiário do plano;
7. VETADO;
8. Médicos veterinários;
9. Hospitais veterinários, clínicas veterinárias e congêneres;
10. Guarda, tratamento, amestramento, adestramento, embelezamento, alojamento e congêneres, relativos a animais;
11. Barbeiros, cabeleireiros, manicuros, pedicuros, tratamento de pele, depilação e congêneres; 12. Banhos, duchas, sauna, massagens, ginásticas e congêneres;
13. Varrição, coleta, remoção e incineração de lixo;
14. Limpeza e dragagem de portos, rios e canais;
15. Limpeza, manutenção e conservação de imóveis, inclusive vias públicas, parques e jardins; 16. Desinfecção, imunização, higienização, desratização e congêneres;
17. Controle e tratamento de efluentes de qualquer natureza, e de agentes físicos e biológicos;
18. Incineração de resíduos quaisquer;
19. Limpeza de chaminés;
20. Saneamento ambiental e congêneres;
21. Assistência técnica (VETADO);
22. Assessoria ou consultoria de qualquer natureza, não contida em outros incisos desta lista, organização, programação, planejamento, assessoria, processamento de dados, consultoria técnica, financeira ou administrativa (VETADO);
23. Planejamento, coordenação, programação ou organização técnica, financeira ou administrativa (VETADO);
24. Análises, inclusive de sistemas, exames, pesquisas e informações, coleta e processamento de dados de qualquer natureza;
25. Contabilidade, auditoria, guarda-livros, técnicos em contabilidade e congêneres;
26. Perícias, laudos, exames técnicos e análises técnicas;
27. Traduções e interpretações;
28. Avaliação de bens;
29. Datilografia, estenografia, expediente, secretaria em geral e congêneres;
30. Projetos, cálculos e desenhos técnicos de qualquer natureza;
31. Aerofotogrametria (inclusive interpretação), mapeamento e topografia;
32. Execução por administração, empreitada ou subempreitada, de construção civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes e respectiva engenharia consultiva, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM);
33. Demolição;
34. Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM);
35. Pesquisa, perfuração, cimentação, perfilagem, (VETADO), estimulação e outros serviços relacionados com a exploração e explotação de petróleo e gás natural;
36. Florestamento e reflorestamento;
37. Escoramento e contenção de encostas e serviços congêneres;
38. Paisagismo, jardinagem e decoração (exceto o fornecimento de mercadorias, que fica sujeito ao ICM);
39. Raspagem, calafetação, polimento, lustração de pisos, paredes e divisórias;
40. Ensino, instrução, treinamento, avaliação de conhecimentos, de qualquer grau ou natureza; 41. Planejamento, organização e administração de feiras, exposições, congressos e congêneres;
42. Organização de festas e recepções: "buffet" (exceto o fornecimento de alimentação e bebidas, que fica sujeito ao ICM);
43. Administração de bens e negócios de terceiros e de consórcio (VETADO);
44. Administração de fundos mútuos (exceto a realizada por instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central);
45. Agenciamento, corretagem ou intermediação de câmbio, de seguros e de planos de previdência privada;
46. Agenciamento, corretagem ou intermediação de títulos quaisquer (exceto os serviços executados por instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central);
47. Agenciamento, corretagem ou intermediação de direitos da propriedade industrial, artística ou literária;
48. Agenciamento, corretagem ou intermediação de contratos de franquia (franchise) e de faturação (factoring)(excetuam-se os serviços prestados por instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central);
49. Agenciamento, organização, promoção e execução de programas de turismo, passeios, excursões, guias de turismo e congêneres;
50. Agenciamento, corretagem, ou intermediação de bens móveis e imóveis não abrangidos nos itens 45, 46, 47 e 48;
51. Despachantes;
52. Agentes da propriedade industrial;
53. Agentes da propriedade artística ou literária;
54. Leilão;
55. Regulação de sinistros cobertos por contratos de seguros; inspeção e avaliação de riscos para cobertura de contratos de seguros; prevenção e gerência de riscos seguráveis, prestados por quem não seja o próprio segurado ou companhia de seguro;
56. Armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda de bens de qualquer espécie (exceto depósitos feitos em instituições financeiras autorizadas a funcionar pelo Banco Central);
57. Guarda e estacionamento de veículos automotores terrestres;
58. Vigilância ou segurança de pessoas e bens;
59. Transporte, coleta, remessa ou entrega de bens ou valores, dentro do território do município;
60. Diversões públicas:
a) (VETADO), cinemas, (VETADO), taxi dancings e congêneres;
b) bilhares, boliches, corridas de animais e outros jogos;
c) exposições, com cobrança de ingresso;
d) bailes, shows, festivais, recitais e congêneres, inclusive espetáculos que sejam também transmitidos, mediante compra de direitos para tanto, pela televisão ou pelo rádio;
e) jogos eletrônicos;
f) competições esportivas ou de destreza física ou intelectual com ou sem a participação do espectador, inclusive a venda de direitos à transmissão pelo rádio ou pela televisão;
g) execução de música, individualmente ou por conjuntos (VETADO);
61. Distribuição e venda de bilhete de loteria, cartões, pules ou cupões de apostas, sorteios ou prêmios;
62. Fornecimento de música, mediante transmissão por qualquer processo, para vias públicas ou ambientes fechados (exceto transmissões radiofônicas ou de televisão);
63. Gravação e distribuição de filmes e "video-tapes";
64. Fonografia ou gravação de sons ou ruídos, inclusive trucagem, dublagem e mixagem sonora;
65. Fotografia e cinematografia, inclusive revelação, ampliação, cópia, reprodução e trucagem;
66. Produção, para terceiros, mediante ou sem encomenda prévia, de espetáculos, entrevistas e congêneres;
67. Colocação de tapetes e cortinas, com material fornecido pelo usuário final do serviço;
68. Lubrificação, limpeza e revisão de máquinas, veículos, aparelhos e equipamentos (exceto o fornecimento de peças e partes, que fica sujeito ao ICM);
69. Conserto, restauração, manutenção e conservação de máquinas, veículos, motores, elevadores ou de quaisquer objetos (exceto fornecimento de peças e partes, que fica sujeito ao ICM);
70. Recondicionamento de motores (o valor das peças fornecidas pelo prestador do serviço fica sujeito ao ICM);
71. Recauchutagem ou regeneração de pneus para o usuário final;
72. Recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos não destinados à industrialização ou comercialização;
73. Lustração de bens móveis quando o serviço for prestado para usuário final do objeto lustrado;
74. Instalação e montagem de aparelhos, máquinas e equipamentos, prestados ao usuário final do serviço, exclusivamente com material por ele fornecido;
75. Montagem industrial, prestado ao usuário final do serviço, exclusivamente com material por ele fornecido;
76. Cópia ou reprodução, por quaisquer processos, de documentos e outros papéis, plantas ou desenhos;
77. Composição gráfica, fotocomposição, clicheria, zincografia, litografia e fotolitografia;
78. Colocação de molduras e afins, encadernação, gravação e douração de livros, revistas e congêneres;
79. Locação de bens móveis, inclusive arrendamento mercantil;
80. Funerais;
81. Alfaiataria e costura, quando o material for fornecido pelo usuário final, exceto aviamento;
82. Tinturaria e lavanderia;
83. Taxidermia;
84. Recrutamento, agenciamento, seleção, colocação ou fornecimento de mão-de-obra, mesmo em caráter temporário, inclusive por empregados do prestador do serviço ou por trabalhadores avulsos por ele contratados;
85. Propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais materiais publicitários (exceto sua impressão, reprodução ou fabricação);
86. Veiculação e divulgação de textos, desenhos e outros materiais de publicidade, por qualquer meio (exceto em jornais, periódicos, rádio, e televisão);
87. Serviços portuários e aeroportuários; utilização de porto ou aeroporto; atracação; capatazia; armazenagem interna, externa e especial; suprimento de água, serviços acessórios; movimentação de mercadorias fora do cais;
88. Advogados;
89. Engenheiros, arquitetos, urbanistas, agrônomos;
90. Dentistas;
91. Economistas;
92. Psicólogos;
93. Assistentes sociais;
94. Relações públicas;
95. Cobranças e recebimentos por conta de terceiros, inclusive direitos autorais, protestos de títulos, sustação de protestos, devolução de títulos não pagos, manutenção de títulos vencidos, fornecimentos de posição de cobrança ou recebimento e outros serviços correlatos da cobrança ou recebimento (este item abrange também os serviços prestados por instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central);
96. Instituições financeiras autorizadas a funcionar pelo Banco Central: fornecimento de talão de cheques; emissão de cheques administrativos; transferência de fundos; devolução de cheques; sustação de pagamento de cheques; ordens de pagamento e de crédito, por qualquer meio; emissão e renovação de cartões magnéticos; consultas em terminais eletrônicos; pagamentos por conta de terceiros, inclusive os feitos fora do estabelecimento; elaboração de ficha cadastral; aluguel de cofres; fornecimento de segunda via de avisos de lançamento de extrato de contas; emissão de carnês (neste item não está abrangido o ressarcimento, a instituições financeiras, de gastos com portes do Correio, telegramas, telex e teleprocessamento, necessários à prestação dos serviços);
97. Transporte de natureza estritamente municipal;
98. Comunicações telefônicas de um para outro aparelho dentro do mesmo município;
99. Hospedagem em hotéis, motéis, pensões e congêneres (o valor da alimentação, quando incluído no preço da diária, fica sujeito ao Imposto sobre Serviços);
100. Distribuição de bens de terceiros em representação de qualquer natureza;
101. Exploração de rodovia mediante cobrança de preço dos usuários, envolvendo execução de serviços de conservação, manutenção, melhoramentos para adequação de capacidade e segurança de trânsito, operação, monitoração, assistência aos usuários e outros definidos em contratos, atos de concessão ou de permissão ou em normas oficiais. (Incluído pela Lei Complementar nº 100, de 22.12.99)


[1] CÁCERES, Florival. História Geral. São Paulo, Moderna, 1988. 3ª Ed. rev. e ampl. p. 148.
[2] MACHADO, Plínio Antonio. Comentários à Lei do Cooperativismo, pp. 17-8.
[3] ARAÚJO, Adilson Tadeu de. Cooperativismo do trabalho - módulo 9. Brasília: CONFEBRAS, 2001. p. 19.
[4] Ibidem. p. 19.
[5] Koslovski, João Paulo. Grupenmacher, Betina Treiger (Coordenadora). Cooperativas e tributação. Curitiba: Juruá, 2001. p. 22.
[6] CLT, art. 442, parágrafo único: ”Qualquer que seja o ramo de atividade da sociedade cooperativa, não existe vínculo empregatício entre ela e seus associados, nem entre estes e os tomadores de serviços daquela.
[7] Fonte: Núcleo Banco de Dados - elaboração: GETEC/OCB
[8] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.64.
[9] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.65.
[10] Koslovski, João Paulo. Grupenmacher, Betina Treiger (Coordenadora). Cooperativas e tributação. Curitiba: Juruá, 2001. p. 26.
[11] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.74-75.
[12] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 10/11/1981. fls. 26.
[13] BASTOS, Celso Ribeiro. Parecer para a Cooperativa Paulista de Médicos. Inétido. Datado de 18/04/1996.
[14] MIRANDA, Pontes de. apud BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 78.
[15] Ibidem. p. 80.
[16] CARVALHO Paulo de Barros. Parecer solicitado por Reginaldo Ferreira Lima, na condição de advogado de algumas sociedades cooperativas de trabalho. Inédito. Datado de 17/12/1996.
[17] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 10/11/1981. fls. 25-28.
[18] Os princípios das cooperativas são aquelas regras colocadas pelos pioneiros de Rochdale, que serão parte de estudo do presente trabalho no item 2.3.
[19] LIMA, Reginaldo Ferreira. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad. p. 53.
[20] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer solicitado por Reginaldo Ferreira Lima, na condição de advogado de algumas sociedades cooperativas de trabalho. Inédito. Datado de 17/12/1996.
[21] MAUAD, Marcelo José Ladeira. BECHO, Renato Lopes (coordenador). Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 179.
[22] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 99-100.
[23] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.18.
[24] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 103.
[25] As quotas-partes significam o capital integralizado pelo cooperado em relação à cooperativa. O capital da sociedade se divide em quotas-partes que são adquiridas pelo cooperado, sendo que, nos termos da Lei 5.764/71, pode haver limitação ao número de quotas-partes que um cooperado possa adquirir.
[26] NAMORADO apud BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 107.
[27] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 110-112.
[28] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.18-9.
[29] MACHADO, Hugo de Brito. Parecer formulado para a Unimed de Fortaleza – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 22/08/2000.
[30] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 114.
[31] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 114.
[32] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer para a Unimed do Brasil – Confederação Nacional de Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 15/05/1986.
[33] A presente monografia abordará a instrumentalidade das cooperativas no item 2.5.
[34] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.19.
[35] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 116.
[36] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.19.
[37] CUESTA, Elza apud BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 118.
[38] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.19.
[39] BULGARELLI, Waldírio. Regime tributário das cooperativas. São Paulo: Saraiva, 1974. p. 5-6.
[40] Constituição Federal de 1988, art. 5º,XXII; art. 170, II.
[41] Constituição Federal de 1988, art. 1º, IV; art. 5º, XIII; art. 170, caput e parágrafo único.
[42] Constituição Federal de 1988, art. 170, IV.
[43] Constituição Federal de 1988, art. 5º, XXIII; art. 170, III.
[44] Constituição Federal de 1988, art. 1º, IV; art. 170, caput, VIII.
[45] Constituição Federal de 1988, art. 5º, XVIII; art. 146, “c”; art. 174, §§ 2º, 3º e 4º; art. 187, VI; art. 192, VIII.
[46] MACHADO, Hugo de Brito. Parecer formulado para a Unimed de Fortaleza – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 22/08/2000.
[47] Constituição Federal de 1988, art. 174. §2º.
[48] Constituição Federal de 1988, art. 146, III, “c”.
[49] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer solicitado por Reginaldo Ferreira Lima, na condição de advogado de algumas sociedades cooperativas de trabalho. Inédito. Datado de 17/12/1996.
[50] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.76.
[51] Lei nº 5.764/71, art. 6º, I, II e III; art. 7º; art. 8º, art. 9º.
[52] O número mínimo de pessoas para a constituição de uma cooperativa se tornou discutível com a edição do novo código civil, pois o art. 1.094, inciso II, deste diploma, colocou que o número mínimo seria àquele necessário a compor a administração da sociedade. Esta questão será tratada mais a fundo no tópico 2.4.3.
[53] BULGARELLI, Waldirio. As sociedades cooperativas e a sua disciplina jurídica. Rio de Janeiro, Renovar, 2000. 2ª ed. rev. e atual. p.77.
[54] LIMA, Reginaldo Ferreira. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad. p. 183.
[55] Período estabelecido entre a publicação da lei e a sua real entrada em vigor. No caso do Código Civil sua entrada em vigor, deu-se 1 ano após sua publicação, ou seja, este período denomina-se Vacatio Legis.
[56] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 54-65.
[57] Idem. Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 289.
[58] LIMA, Reginaldo Ferreira. Parecer Jurídico. Inédito. Datado de 05/03/2003.
[59] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 67.
[60] Lei 5.764/71, artigo 6º, inciso I.
[61] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 74.
[62] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 85.
[63] Lei 5.764/71, artigos 41 e 42.
[64] Ibidem. p. 89.
[65] Lei 5.764/71, art. 24., § 3º.
[66] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 101.
[67] Ibidem. p. 103.
[68] Lei nº 5.764/71, art. 28, art. 87, art. 88, art. 89.
[69] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 110.
[70] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 132.
[71] LIMA, Reginaldo Ferreira Lima. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad. p. 50. Destaque nosso.
[72] LUTHER, Martin apud ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 10/11/1981. fls. 26.
[73] JÚNIOR, Amílcar Barca Teixeira; CIOTTI, Lívio Rodrigues. Participação de cooperativas em procedimentos licitatórios. Belo Horizonte: Mandamentos, 2002. p. 159.
[74] OLIVEIRA, Flávio Zanetti de. Grupenmacher, Betina Treiger (Coordenadora). Cooperativas e tributação. Curitiba: Juruá, 2001. p. 141.
[75] MACHADO, Hugo de Brito. Parecer formulado para a Unimed de Fortaleza – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 22/08/2000.
[76] LIMA, Reginaldo Ferreira. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad. p. 51.
[77] CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Editora RT, 1991. 2ª ed. ver. ampl. e atual. pela Constituição Federal de 1988. p. 59.
[78] JÚNIOR, Amílcar Barca Teixeira. Parecer “A economia social no Brasil e o ato cooperativo na legislação, na doutrina e na jurisprudência brasileira. Site da OCB (www.ocb.org.br).
[79] MELO, José Eduardo Soares de. Aspectos teóricos e práticos do ISS. São Paulo: Dialética, 2001. p. 21.
[80] BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 143-4.
[81] PASTORINO, Roberto apud BECHO, Renato Lopes. Tributação das cooperativas. São Paulo, Dialética, 1999. 2ª Ed. rev. e ampl. p. 144. Destaque nosso.
[82] LIMA, Reginaldo Ferreira. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad. p. 170.
[83] MACHADO, Hugo de Brito. Parecer formulado para a Unimed de Fortaleza – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 22/08/2000.
[84] MAXIMILIANO, Carlos apud BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 158.
[85] MACHADO, Hugo de Brito. Parecer formulado para a Unimed de Fortaleza – Cooperativa de Trabalho Médico. Inédito. Datado de 22/08/2000.
[86] JÚNIOR, Amílcar Barca Teixeira. Parecer “A economia social no Brasil e o ato cooperativo na legislação, na doutrina e na jurisprudência brasileira. Site da OCB (www.ocb.org.br).
[87] Constituição Federal de 1988. Art. 5º, inciso XVIII.
[88] Constituição Federal de 1988. Art. 5º, inciso XVIII.
[89] Constituição Federal de 1988. Art. 174º, § 2º.
[90] BASTOS, Celso Ribeiro. Parecer para a Cooperativa Paulista de Médicos. Inédito. Datado de 18/04/1996.
[91] Ver Recurso Especial nº 169411 ,Rel. Min. José Delgado, DJU de 27/09/99 e STF, RTJ, 144/412.
[92] PRUDENTE, Antônio Souza. Publicação do Jornal Correio Brasiliense – Caderno Direito & Justiça. Adequado tratamento tributário ao ato cooperativo.
[93] BECHO, Renato Lopes (Coordenador). Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 275.
[94] Lei nº 5.764/71, artigo 79.
[95] Ibidem.
[96] BASTOS, Celso Ribeiro. Parecer para a Cooperativa Paulista de Médicos. Inédito. Datado de 18/04/1996.
[97] CARRAZZA, Roque Antônio. Parecer para a Unimed do Brasil – Cooperativa de Trabalho Médico.Inédito Datado de 06/12/1999.
[98] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 169-170.
[99] No próximo tópico serão estudados os negócios realizados pelas cooperativas. Em primeiro momento é importante frisar negócio-fim são àqueles que a cooperativa é criada para realizar.Seria a entrega da produção do associado para a cooperativa comercializar.
[100] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 174.
[101] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 175.
[102] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico.Inédito. Datado de 10/11/1981. fls. 29.

[103] FRANKE, Walmor apud POLÔNIO, Wilson Alves. Manual das sociedades cooperativas. São Paulo: Atlas, 1999. 2ª ed. p. 51.
[104] BECHO, Renato Lopes (Coordenador). Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 265.
[105] LIMA, Reginaldo Ferreira. Direito cooperativo tributário. São Paulo: Max Limonad. p. 56.
[106] BECHO, Renato Lopes (Coordenador). Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 265.
[107] FRANKE, Walmor apud BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 162.
[108] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 162.
[109] CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Editora RT, 1991. 2ª ed. ver. ampl. e atual. pela Constituição Federal de 1988. p. 228.
[110] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer para a Unimed do Brasil – Confederação Nacional de Cooperativas Médicas.Inédito. Datado de 15/05/1986.
[111] CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Editora RT, 1991. 2ª ed. ver. ampl. e atual. pela Constituição Federal de 1988. p. 398.
[112] MELO, José Eduardo Soares de. Aspectos teóricos e práticos do ISS. São Paulo: Dialética, 2001. p. 10.
[113] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer para a Unimed do Brasil – Confederação Nacional de Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 15/05/1986.
[114] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico Inédito. Datado de 10/11/1981. fls. 05.
[115] Ibidem. fls. 11.
[116] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer para a Unimed do Brasil – Confederação Nacional de Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 15/05/1986.
[117] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico Inédito. Datado de 10/11/1981. fls. 12.
[118] MELO, José Eduardo Soares de. Aspectos teóricos e práticos do ISS. São Paulo: Dialética, 2001. p. 93.
[119] MAUAD, Marcelo José Ladeira. BECHO, Renato Lopes (coordenador). Problemas atuais do direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 179.
[120] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico. Inétido. Datado de 10/11/1981. fls. 23.
[121] MARTINS, Ives Gandra da Silva. Parecer formulado para Unimed do Brasil – Confederação Nacional das Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 10/05/1996.
[122] ATALIBA, Geraldo. Parecer para a Unimed de Porto Alegre – Cooperativa de Trabalho Médico. Inétido. Datado de 10/11/1981. fls. 31.
[123] BASTOS, Celso Ribeiro. Parecer para a Cooperativa Paulista de Médicos. Inédito. Datado de 18/04/1996.
[124] BECHO, Renato Lopes. Elementos de direito cooperativo. São Paulo: Dialética, 2002. p. 179-180.
[125] BASTOS, Celso Ribeiro. Parecer para a Cooperativa Paulista de Médicos. Inédito. Datado de 18/04/1996.
[126] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer solicitado por Reginaldo Ferreira Lima, na condição de advogado de algumas sociedades cooperativas de trabalho. Inédito. Datado de 17/12/1996.
[127] CARVALHO, Paulo de Barros. Parecer para a Unimed do Brasil – Confederação Nacional de Cooperativas Médicas. Inédito. Datado de 15/05/1986.